《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答(三)》基本要点

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1、《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则问题解答（三）》的基本要点及审计中应关注的相关问题财政部、国家税务总局于2003年8月22日印发了《关于执行<企业会计制度>和相关会计准则问题解答（三）》（财会[2003]29号，以下简称“问题解答三”）。该文件是国家税务总局《关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）的配套文件，详细规定了国税发[2003]45号文件中所提及的部分事项的企业所得税纳税调整和会计处理方法，包括：企业接受捐赠和对外捐赠；资产负债表日后发生的销售退回；资产减值准备；资产的永久性或实质性损害；

2、为减资而回购本公司股票；发给无房老职工的一次性住房补贴资金；长期股权投资权益法下的部分纳税调整问题等。由于该文件篇幅较长，为了便于业务人员学习、掌握，现将“问题解答三”的基本要点及审计实务中应关注的相关问题简介如下，供参考。其中楷体部分为该文件主要内容的摘要，宋体部分则是我们对一些重要问题的提示和理解。一、总体说明1．该文件需与国税发[2003]45号文件结合阅读。关于国税发[2003]45号文件的基本内容，请参见本所技术指南《2003年1～5月税务法规的最新发展》（内部通知EYDH[2003]21号），这里不再重复介绍。2．国税发[2003]45号

3、文件和“问题解答三”并未列出全部纳税调整事项，还有大量其他纳税调整事项在审计中需加以关注。随着会计和税务方面法规的不断颁布和修订，新的纳税调整事项还将不断产生。如果对某一特定事项是否需作纳税调整不能确定，请向技术管理部或者主管合伙人咨询。3．国税发[2003]45号文件标明其制定依据为《企业所得税暂行条例》及其实施细则，所以只适用于内资企业。因此，“问题解答三”中部分纳税调整事项的计算方法不适用于外商投资企业。但是其中规定的部分事项的会计处理方法，如回购本公司股票、对外捐赠与接受捐赠资产、销售退回等，也适用于外商投资企业。4．虽然国税发[2003]4

4、5号文件名为“关于执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税问题的通知”，但是基于税收公平原则的考虑，不同纳税人不能仅仅因为其所执行的会计制度不同而享受不同的税收待遇。因此，国税发[2003]45号文件也适用于尚未执行《企业会计制度》的其他内资企业。这些企业在对“问题解答三”所涉及的事项进行税务和会计处理时，也应比照“问题解答三”的规定执行。5．“问题解答三”未明确生效时间。我们对此的理解是：由于该文件是国税发[2003]45号文件在财务会计方面的配套文件，因此其生效日期应当与国税发[2003]45号文件相同，也就是自2003年1月1日起执行。6．“问

5、题解答三”中有大量篇幅是论述纳税影响会计法下的会计处理。鉴于实务中采用纳税影响会计法的企业很少，因此下文中略去了纳税影响会计法下会计处理的介绍。如果被审计单位采用纳税影响会计法的，请自行查看文件的原文，确定处理方法。二、关于对外捐赠资产问题1．对外捐赠非货币性资产的会计处理13借：营业外支出（按照捐出资产的账面价值及涉及的应交增值税、消费税等相关税费，但不含所得税，下同）有关资产减值准备科目（按捐出资产已计提的减值准备）贷：相关资产科目（按捐出资产的账面余额）应交税金（按捐出资产应交的流转税，如增值税、消费税等）涉及捐出固定资产的，需通过“固定资产清

6、理”科目核算。这与一般固定资产报废清理或者出售的会计处理原则是一致的。1．纳税调整事项的计算公式因税法对公益救济性捐赠设定税前扣除限额，以及不允许非公益救济性捐赠在税前扣除所导致的相关差异为永久性差异。纳税调整金额计算公式如下：因捐赠事项产生的纳税调整金额＝{按税法规定认定的捐出资产的公允价值-[按税法规定确定的捐出资产的成本（或原价）-按税法规定已计提的累计折旧（或累计摊销额）]-捐赠过程中发生的清理费用及缴纳的可从应纳税所得额中扣除的除所得税以外的相关税费}+因捐赠事项按会计规定计入当期营业外支出的金额-税法规定允许税前扣除的公益救济性捐赠金额2

7、．举例假定某企业以一批产成品存货对外捐赠（系公益救济性捐赠），账面余额为800万元（与计税成本相同），已计提减值准备100万元，公允价值750万元，则会计分录应为：借：营业外支出8,275,000存货跌价准备1,000,000贷：库存商品8,000,000应交税金—应交增值税（销项税额）1,275,000（=7,500,000×17%）上述分录对本期利润总额的影响为-8,275,000元（相当于存货的账面价值700万元加销项税额127.5万元）。税法上应按750万元确认销售收入，按800万元结转销售成本，同时将877.5万元（=750＋127.5）作

8、为捐赠。对应纳税所得额的影响为：750-800-(750-800)×3%=-485,000元。纳税调整金额＝