内部控制有效防范会计舞弊风险问题探究

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1、内部控制有效防范会计舞弊风险问题探究　　一、引言全球性的经济犯罪与会计舞弊问题日益严重，各种舞弊案件的症结点之一正是内部控制制度的不健全。美国2002年出台著名的《萨班斯——奥克斯利》法案，希望借助完善内部控制制度和强制披露内部控制信息来遏制上市公司会计舞弊。COSO委员会近期于2013年5月14日出台了新修订的《内部控制——整合框架》，其将逐步取代1992年发布的《内部控制——整合框架》，以更大地发挥内部控制对抑制会计舞弊风险的的作用。中国于2008年和2010年发布《企业内部控制基本规范》和《企业内部控制配套指引》，为

2、稳步推进该体系的有效实施，于2012年制定了《企业内部控制规范体系实施中相关问题解释第1号》和《企业内部控制规范体系实施中相关问题解释第2号》，更为明确地要求企业建立健全内部控制制度，发挥预警会计舞弊现象、保证财务报告可靠性的正面作用。尽管内部控制在我国建立和发展的时间不长，但其预防会计舞弊的作用也逐渐显现出来。本文通过分析内部控制与会计舞弊三动因的关系来探讨内部控制对会计舞弊风险的防范。二、内部控制与会计舞弊三动因的关系11会计舞弊动因理论已较为成熟和丰富，最早由美国内部审计之父L·B·Sawyer提出，其认为舞弊的产生

3、必须有三个条件：异常需要、机会和合乎情理。此后，SteveAlbrecht博士将其发展为“舞弊三角理论”。他认为舞弊行为由三个条件共同构成，即机会、压力和借口。而内部控制之所以能抑制会计舞弊的发生是因为内部控制与会计舞弊三动因存在密切联系，从而我们能通过探索内部控制与会计舞弊三动因的关系借以挖掘内部控制对会计舞弊的作用，也为我们日后提防会计舞弊的发生提供了方向。1.内部控制作为机会动因的影响机理。（1）机会动因的影响因素。机会是指企业由于信息不对称或监控无效而给舞弊提供平台且保证舞弊行为在合理的将来不会被揭发。机会是会计舞

4、弊发生的一个决定性因素，是会计舞弊从想法转变为实际的通道。张蕊（2010）认为机会主要是以高风险为“遮阳伞”的欺诈，与会计准则的空隙，行政监管的不到位，公司制度尤其内部控制制度以及风险相关的不确定性和复杂性相关。可以说，内部控制的漏洞将直接给会计舞弊提供机会。11我国《企业内部控制基本规范》借鉴COSO五要素的框架，同时又吸收风险管理的精神实质，构建了以内部环境为重要基础、以风险评估为重要环节、以控制活动为重要手段、以信息与沟通为重要条件、以内部监督为重要保证，相互联系、相互促进的五要素内部控制框架。内部控制作为企业一项重

5、要的制度建设，其目标之一是合理保证财务报告的可靠性，抑制会计舞弊的发生。但内部控制缺失将为会计舞弊提供机会，具体分析如下：第一，控制环境的漏洞尤其是治理结构和组织结构的缺失为会计舞弊制造有利条件。秦江萍（2005）认为董事会设置不合理容易引发会计舞弊。张先治、戴文涛（2010）研究发现大股东“一股独大”和“两职合一”的现象形成事实上的“内部人控制”，凌驾于内控之上，引发诸多会计舞弊的问题。吴秋生、李小燕等（2012）认为董事会规模和第一大股东持股比例与管理层舞弊显著正相关，给会计舞弊提供渠道。第二，风险评估体系不健全难以识

6、别舞弊风险因素。舞弊企业往往缺乏科学有效的风险评估体系，一旦市场变化，由于风险评估不当而陷入困境则会增强其会计舞弊的动机。Jeffrey11Doyle等（2007）研究发现会计舞弊公司伴随着内控缺失，突出特点为成立年限较短，增长速度过快，财务亏损严重，这正是风险评估失效的表现。第三，控制活动的缺失难以实施事前纠正和事中监控。某项控制活动失效会引起舞弊链条效应。周继军、张旺峰（2011）发现员工串通舞弊是舞弊公司内部控制失效的主要表现之一。第四，信息与沟通的低效造成信息不对称，诱发会计舞弊。孙光国和莫冬燕（2012）认为由信

7、息不对称产生逆向选择、道德风险以及委托代理问题，经营者为了展示经营业绩，往往采取调整应计项和提供虚假报告的做法。第五，监督的失效难以实时堵塞漏洞，给舞弊提供可趁之机。JenniferLynne等（2009）发现内部控制监管具有提高信息质量，保持财务报告系统“清洁”的重要作用。（2）内部控制对机会动因的影响路径。舞弊机会有内外之分，内部舞弊机会以内部控制缺失为先。当企业内部控制五要素失效，为舞弊机会提供可能，加之外部监督惩罚力度不大，舞弊成本低于舞弊收益时，堵塞会计舞弊的防火墙不攻自破，舞弊者借此实现自己的舞弊行为。2.内部

8、控制对压力动因的影响机理。（1）压力动因的影响因素。①企业压力。压力是企业上下级员工由于受到外来或自身、经济或非经济等各种原因促使其进行舞弊的因素。大部分学者研究认为压力是诱发舞弊者的行为动机，并发现企业的压力主要来源于财务压力和非财务压力两个方面。从财务压力角度看，杨大楷（2009）总结了财务报告舞弊