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1、会计与审计新会计准则下合并报表存在的问题及改进建议周松涛(湖南女子职业大学,湖南长沙410004)摘要:合并会计报表是综合反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表,其会计主体是能被母公司管理部门所控制的全部经济活动的企业集团,这里强调的是经济实体,而不是法律实体。企业集团不是纳税主体,合并报表也不是利润分配和纳税的依据,应被视为母公司个别报表的附表。企业的投资者及其他会计报表的使用者要通过合并会计报表所提供的会计信息了解企业的综合实力及未来的发展前景,最终做出投资决策。因此,合并会计
2、报表的编制应当规范化、合理化。关键词:新会计准则;合并会计报表;合并范围一、新会计准则对合并财务报表的处理(二)合并范围的确定新会计准则的颁布对规范企业合并财务报表的编制,以新会计准则以实质性控制为基础,明确规定母公司应当及提高报表信息质量等方面起到了积极的促进作用,而新准将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围,这就消除了则对合并财务报表的具体处理方法,笔者将从以下几个方面在《关于合并会计报表合并范围请示的复函》(财会二字分别论述,即合并财务报表选择何种理论;合并范围的确定;[1996]2号)有
3、关小规模企业和银行、保险等特殊行业可不企业控股合并的会计处理是采用购买法还是权益结合法(同纳入合并范围的规定,从而使合并报表能真实反映由母公司一控制下与非同一控制下的企业合并);长期股权投资是采和子公司所组成的企业集团经营成果和财务状况。新会计用成本法还是权益法。准则要求将母公司所能控制的子公司均纳入合并范围,而不(一)合并理论的选择一定考虑股权比例。同时,新会计准则对于所有者权益为负新会计准则中规定:子公司所有者权益中不属于母公司数的子公司,只要仍然能够控制,也要纳入合并范围。此外,的份额,应当
4、作为少数股东权益,在合并资产负债表中所有新会计准则对于报告期内子公司的增加、处置等事项都给出者权益项目下以“少数股东权益”项目列示。子公司当期损了具体的处理规定。总之,新会计准则的合并范围规定,能益中属于少数股东权益的份额,应当在合并利润表中净利润够有效地避免通过人为的交易安排随意调整合并范围的情项目下以“少数股东损益”项目列示。这表明我国合并财务况,有利于抑制母公司将资不抵债的子公司作为操纵利润工报表的编制依据已从侧重母公司理论转为侧重实体理论。具的企图,确保提供的信息更加全面、充分、完整。在实
5、体理论下,企业集团的所有股东包括母公司的股东和子(三)企业控股合并的会计处理方法公司的少数股东均被平等地视为合并财务报表的使用者,并在新会计准则中,还充分考虑了我国国情,区分了企业将企业集团视为不可分割的统一实体,这一点正体现了实质合并类型,将企业合并划分为同一控制和非同一控制下的企重于形式原则,编制的合并财务报表应反映的是在特定的统业合并两类,并规定了不同的会计处理方法。一的经济实体———企业集团下的财务状况和经营成果,以满1.同一控制下的企业合并足所有报表使用者对企业集团的财务信息的需要。新会
6、计准则将同一控制下的企业合并定义为“与合并的从计价基础来看,实体理论克服了母公司理论对子公司企业在合并前后均受同一方或者相同的多方最终控制并非资产和负债采用双重标准的缺陷,凡是合并实体控制的资源暂时性的,为同一控制下的企业合并。”目前,我国的企业合均按相同的计价方法,充分体现了对“控制”的尊重。从会计并大多是同一控制下的合并。按《企业会计制度》第158条要素定义来看,实体理论下,合并后的股东权益中既包括多的规定“,企业在编制合并会计报表时,应当将合营企业合并数股权,又包括少数股权。少数股权不是一项
7、负债而是作为在内,并按照比例合并法予以合并”;而新会计准则规定同一一项所有者权益。同时,实体理论下的合并净利润将少数股控制下的合并“,合并财务报表应当以母公司和其子公司的东持有的净利润包括其中,较之母公司理论下将少数股东净财务报表为基础,根据其他有关资料,对子公司的长期股权利润作为费用而言更为合理。投资按照权益法调整后,由母公司编制”。96经济理论研究会计与审计在新会计准则中,考虑到比例合并法这种以“拥有”界定(四)长期股权投资的核算方法合并范围的做法违背了“控制”的实质,因为人们认为“控制”新会
8、计准则规定,投资企业对子公司的长期股权投资采是纳入合并范围的实质标准,而不限于“拥有”。因此取消了取成本法核算,编制合并财务报表时按权益法调整。这些规比例合并法的适用,而是规定对合营企业原则上采用权益法定与原来的有关规定是显著不同的,因为原规定对具有控制进行核算。对于被合并方的资产、负债按照原账面价值确权的投资(及对子公司投资)要采用权益法核算。新会计准认,不按公允价值进行调整,不形成商誉,合并对价与合并中则的处理规定是与国际会计准则相一致的,采用成本法处理取得的净资产份额的差额调
