涉外碳交易税收协定问题与中国的对策

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1、涉外碳交易税收协定问题与中国的对策邹赛男上海财经大学法学院维也纳经济大学奥地利与国际税法学院摘要：碳交易税收协定问题主要是税收条约的解释学问题，解决方案有OECD方案和联合国方案两种。OECD方案区分了一般碳交易所得与特殊碳交易所得两大类，并将税收管辖权分别划给了来源地国与特殊管辖地国；联合国方案则认为碳交易所得应为营业利润，由来源地国行使税收管辖权。我国是CDM信用额交易的来源地国，即将建成全球最大的碳交易市场，选取联合国方案有利于保障涉外碳交易所得的税收权益。关键词：碳交易所得;稅收协定;营业利润;不动产;航空运输

2、;作者简介：邹赛男，上海财经大学法学院法律经济学博士研究生，维也纳经济大学奥地利与国际税法学院联合培养博士研究生。（上海，200433）碳交易是新事物，理论界与实务界对碳交易所得的界定方案尚无定论，这给税收协定的适用带来了麻烦。OECD和联合国从税收协定范本的解释角度分别颁布了一系列有关碳交易税收协定问题的研究报告。OECD报告的意见是将碳交易所得根据行业特性分别界定为营业利润、不动产使用所得和航空运输所得，由来源地国、不动产所在地国和企业实际管理机构所在地国分别行使税收管辖权。该观点已被2014年修订的税收协定范本解

3、释釆用，这基本上划定了OECI）成员国拟定碳交易所得税收协定问题解决方案的趋势。不同的是，联合国特别报告选择尽可能将碳交易所得界定为营业利润，主张保护来源地国碳交易所得的税收权益，此举势必受到广大发展中国家尤其是CDM信用额牛产国的欢迎。中国是全球最大的CDM信用额生产国，即将建成全球最大的国内碳交易统一市场。中国碳交易市场最大的特征是碳定价机制尚未实现市场定价，受制于政策调控。在制定解决方案之时必须遵从本国国情，并侧重保护中国作为CDM信用额涉外交易所得来源地国的税收权益。涉外碳交易模式及其税收协定问题（一）涉外碳交

4、易模式涉外碳交易活动的涉外性分为属地因素和属人因素。属地因素是指在来源地国从事碳交易活动的一方或双方当事人为非居民企业，来源地国对非居民企业的境内交易所得享有属地管辖权。属人因素是指本国居民在别国从事了碳交易活动，母国对本国居民在别国的交易所得享有属人管辖权。碳交易主要采用总量控制机制。须先行确认一批强制义务减排企业，为其设定I古I定年限的碳排放总量（低于历史排放量）并发放等量配额。履约期到来之前，企业可将配额用于交易或投融资;履约期间，企业须用配额抵销法定减排义务，配额不足的须再次购买或面临罚则。信用额的获取途径较为

5、特殊，除非居民企业直接购买获取的情形之外，还包括它们在参与投资或运作CDM项目Z后无偿或低价取得的情形。后者主要是指通过ERPA与PDA合同取得。ERPA的全称为EmissionReductionPurchaseAgreement,即减排量购买协议。ERPA分为开发合同和承购合同两类，发展中国家项目开发人承担了CDM项目的开发、设计和运营主要责任，发达国家在开发合同类中加入了CDM项目的开发活动，在承购合同类中则仅为信用额购买人身份。PDA的全称是ProjectDevelopmentAgreement,即项Fl发展协议

6、。发达国家在PDA中承担了CDM项目设计与开发责任，凭此获取信用额。根据《京都议定书》的规定，信用额也可用于抵消减排义务，一些国家据此建立连接机制将信用额交易也纳入进碳交易机制之中。我国作为来源地国的涉外碳交易所得包括两类：一类是非居民企业在我国境内的碳交易所得，一类是本国居民在别国的碳交易所得。（二）涉外碳交易税收协定问题涉外碳交易所得的税收协定问题分为双边税收协定问题和税收协定范本解释问题两大类。涉外碳交易的双边税收协定问题是由各国国内法对碳交易所得界定的不一致引起的，主要表现为存货与无形资产之争。如果缔约国一方将

7、碳交易所得界定为存货而另一方将其界定为无形资产，可能会产生双重征税或不征税问题。当居民地国将碳交易所得界定为无形资产并进行税收饶让或递延纳税，来源地国将其界定为存货并在信用额与配额初始取得时不进行收入确认活动，将产生双重不征税问题。当来源地国将碳交易所得界定为无形资产并进行初始计量，居民地国将其界定为存货且在交易时进行收入确认，将产生双重征税问题。碳交易税收协定问题是由所得类型和权属界定不明引发的，主要表现为税收协定层面的所得界定争议及相应的税收管辖权争议，具体来说是指第7条营业利润条款与第6条不动产使用所得条款的适用

8、争议、第7条营业利润条款与第8条航空运输所得条款的适用争议。此外，还存在有特殊行业信用额与配额分发所得的常设机构适用争议。例如，交通运输业中，若运输服务提供方为非居民企业,则信用额与配额究竟应发给运输服务常设机构还是运输服务提供方所在的常设机构存在争议;又如，建筑业中，若在建工程的承包方为非居民企业，此时信用额与配额应发给建筑物常