从美国税法和苹果公司避税案看BEPS.pdf

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1、与科技2015年第14卷第16期从美国税法和苹果公司避税案看BEPS□吕伟【内容摘要】在经济全球化和金融危机的大背景下，税基侵蚀和利润转移(BaseErosionandProfitShifting，以下简称“BEPS”)正在受到全球的关注，一些避税案被媒体大量报道。星巴克，谷歌等大型跨国公司每年的避税额巨大。一项研究表明，受美国跨国公司控制的外国公司的国外利润大大超过一些避税天堂的GDP总量。例如，在百慕大受控的外国公司利润是其GDP的比例的645%。本文利用美国参议院审查小组委员会的一系列关于苹果公司的调查，研究苹果公司如何通过使用各种复杂的组织形式和交易，逃避美国税收。通

2、过这个案例，我们可以清晰解读美国税法的漏洞和各国应对BEPS的难点。同时，这个案例也涉及到中国的第三方制造公司，对于中国目前研究反避税有很好的借鉴意义。【关键词】知识产权;经济权利;税基侵蚀;利润转移(BEPS);转让定价;成本分摊协议(CSA)【作者单位】吕伟，东北财经大学国际经济与贸易学院一、美国的税收原则和法律概述(一)美国全球税收和延迟。美国公司所有收入包括海外收入的法定税率是35%。然而，美国税法规定跨国公司的受控制的外国子公司(CFCs)的业务收入作为股息被分配给母公司时，才对该部分收入征税。这一政策使得美国的跨国公司将海外的收入转移到低税率或者不是税务居民的国家

3、，从而避免美国税收和增加税后利润。(二)转让定价和壳公司。通过某些知识产权的定价、子公司之间的商品和服务的销售，跨国公司将利润从高税率转移至低税率国家。这个概念被称为“转让定价”。在美国，母公司和海外子公司的实体之间转移资产或服务有几种方法:直接出售资产;许可协议，这是经济权利转移到下属，以换取使用费或特许权费的协议;出售服务;成本分担协议，这是一个相关实体之间共享开发无形资产的成本，按比例分享知识产权的权利的协议。(三)Check－the－Box法规和LookThrough规则。Check－the－Box法规是为了消除之前使用的多因素测试的复杂性和不确定性，允许企业选择简单

4、的税收待遇。然而，根据Check－the－Box法规的内容，较低层次的CFC实体向更高的层次CFC子公司支付的任何被动收入，如利息、股息或特许使用金，将不被视为两个独立的法律实体之间的交易，其不属于第F节的应税收入。LookThrough规则主要针对的是辨别相关的子公司之间的某些支付行为，该规定制订了一个属于第F节的收入的例外，该收入包括一个相关的CFC从另个CFC应收或应计的收入，例如某些股息、利息、租金和特许权使用费。(四)外国个人控股公司收入———同一个国家例外。当跨国公司的海外子公司收到相关子公司的股息、特许权使用费或其他费用，收入会被视为外国个人控股公司(FPHC)

5、的收入。外国个人控股公司收入(FPHC)属于第F节的离岸收入的主要类型。但是在现行的税制下，在同一个国家的CFCs之间支付的外国个人控股公司收入(FPHC)，如红利、特许权使用费、租金和利息，则不属于第F节的应税离岸收入。其通常被称为同一个国家例外。二、苹果的主要纳税筹划战略与规划布局(一)利用境外实体，避免美国税收。1．苹果国际运营公司(AOI)。AOI是苹果海外子公司的第一梯队。API通过直接或者间接的方式拥有AOI的100%的股权。此外AOI持有大多数API的海外子公司的大部分股份，这些子公司包括设立在爱尔兰的苹果欧洲运营公司(AOE)、苹果国际分销公司(ADI)、苹

6、果国际销售公司(ASI)，设立在新加坡的苹果南亚公司(ASA)，以及苹果零售欧洲控股公司。自1980年成立至今，AOI一直没有一名员工，而且与位于爱尔兰Cork市的苹果其他关联公司共用一个地址，但没有实际的办公室。AOI的唯一的三名董事中，两个为API的员工，他们住在加州;另一个是ADI公司的员工，她居住在爱尔兰。AOI举行了33次董事会会议，其中32次在加州Cupertino市。由于AOI否认自身纳税居民的身份，在此期间，AOI没有向任何国家的政府缴纳企业所得税。2．苹果国际销售公司(ASI)。AOI不是API唯一一个不是任何国家税务居民的海外子公司，与AOI一样，ASI设

7、立在爱尔兰，也利用爱尔兰和美国税务居民的法规的差异，否认自身的美国税务居民和爱尔兰税务居民的身份。多数ASI的董事们是苹果公司的员工，居住在加利福尼亚州。从2006年5月至2012年3月，33次ASI董事会会议都是在加利福尼亚州的Cupertino市举行。ASI是AOE的子公司。(二)建立复杂的运营架构来避税。1．苹果关键子公司的运营结构和价值链设计。自1980年以来，API负责协调和组织在美洲的销售，而ASI负责在欧洲、中东、非洲、印度、亚洲和太平洋地区销售苹果产品。苹果继续按照这两个区域之间的划分，