特殊交易在合并财务报表中的会计处理+在审计报告中沟通关键审计事项讲义

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1、第十节特殊交易在合并财务报表中的会计处理二、处置对子公司投资的会计处理（二）母公司因处置对子公司长期股权投资而丧失控制权1.一次交易处置子公司母公司因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制的，在合并财务报表中，应当进行如下会计处理：（1）终止确认长期股权资产、商誉等的账面价值，并终止确认少数股东权益（包括属于少数股东的其他综合收益）的账面价值。（2）按照丧失控制权日的公允价值进行重新计量剩余股权，按剩余股权对被投资方的影响程度，将剩余股权作为长期股权投资或金融工具进行核算。（3）处置股权取得的

2、对价与剩余股权的公允价值Z和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买tl开始持续计算的净资产账血价值份额与簡誉之和，形成的差额计入丧失控制权当期的投资收益。（4）与原有子公司的股权投资相关的其他综合收益、其他所有者权益变动，应当在丧失控制权时转入当期损益，由于被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外。2.多次交易分步处置子公司企业通过多次交易分步处置対子公司股权投资直至丧失控制权，在合并财务报表中，首先应判断分步交易是否属于“一揽子交易”。如果分步交易不属于“一揽子交易

3、”，则在丧失对子公司控制权以前的各项交易，应按照本节中“（一）在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司长期股权投资”的规定“进行会计处理。如果分步交易属于“一揽子交易”，则应将各项交易作为一项处置原有子公司并丧失控制权的交易进行会计处理，其中，对于丧失控制权之前的每一次交易，处置价款与处置投资对应的享有该子公司自购买日开始持续计算的净资产账面价值的份额Z间的差额，在合并财务报表屮应当计入其他综合收益，在丧失控制权时一并转入丧失控制权当期的损益。【教材例18-50】为集中力量发展优势业务，甲公司计划剥离辅业

4、，处置全资子公司A公司年11月20日，甲公司与乙公司签订不可撤销的转让协议，约定甲公司向乙公司转让其持有的A公司100%股权，对价总额为7000万元。考虑到股权平稳过渡，双方协议约定，乙公司应在2X11年12月31日Z前支付3000万元，以先取得A公司30%股权；乙公司应在2X12年12月31日之前支付4000万元，以取得A公司剩余70%股权。2X11年12月31日至乙公司支付剩余价款的期I'可，A公司仍由甲公司控制，若A公司在此期间向股东进行利润分配，则后续70%股权的购买对价按甲公司已分得的金额进行

5、相应调整。2X11年12月310,乙公司按照协议约定向甲公司支付3000万元，甲公司将A公司30%股权转让给乙公司，股权变更手续已于当日完成；当日，A公司自购买日持续计算的净资产账面价值为5000万元。2X12年9月300,乙公司向甲公司支付4000万元，甲公司将A公司剩余70%股权转让给乙公司并办理完毕股权变更手续，自此乙公司収得A公司的控制权；当口，A公司自购买日持续计算的净资产账面价值为6000万元。2X12年1月1日至2X12年9月30日，八公司实现净利润1000万元，无其他净资产变动事项（不考

6、虑所得税等影响）。本例中，甲公司通过两次交易分步处置其持有的A公司100%股权：第一次交易处置A公司30%股权，仍保留对A公司的控制权；笫二次交易处置剩余70%股权，并丧失对A公司的控制权。首先，需要分析上述两次交易是否属于“一揽子交易：(1)甲公司处置A公司股权是出于集中力量发展优势业务，剥离辅业的考虑，甲公司的目的是全部处置其持有的A公司股权，两次处置交易结合起來才能达到其商业目的；(2)两次交易在同一转让协议中同时约定；(3)在第一次交易屮，30%股权的对价为3000万元，相对于100%股权的对价

7、总额7000万元而言，第一次交易单独来看对乙公司而言并不经济，和第二次交易一并考虑才反映真正的经济影响，此外，如果在两次交易期间A公司进行了利润分配，也将据此调整对价，说明两次交易是在考虑了彼此影响的情况下订立的。综上所述，在合并财务报表中，两次交易应作为“一揽子交易”，按照分步处置子公司股权至丧失控制权并构成“一揽子交易”的相关规定进行会计处理。2X11年12月31日，甲公司转让A公司30%股权，在A公司屮所占股权比例下降至70%,甲公司仍控制A公司。处置价款3000万元与处置30%股权对应的A公司净

8、资产账面价值份额1500万元(5000X30%)之间的差额为1500万元，在合并财务报表中计入其他综合收益：借：银行存款3000贷：少数股东权益1500其他综合收益15002X12年1月1日至2X12年9月30口，A公司作为甲公司持股70%的非全资子公司应纳入甲公司合并财务报表合并范围，八公司实现的净利润1000万元中归属于乙公司的份额300万元(1000X30%),在甲公司合并财务报表屮确认少数股东损益300万元，并调整少数股东权益。2X