公允价值计量基础论

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1、公允价值计量基础论ò陈美华【摘要】会计计量基础是会计计量所选用的一种的基准价格或计价基准。会计计量基础可以是事实性基础，也可以是目的性基础。以公允价值取代历史成本作为会计的计量基础，不仅可以满足多元产权主体的决策需要和利益需要，而且与会计目标的内在要求逻辑一致。公允价值计量基础是一个比历史成本计量基础更为合理，包容性更强的计量基础。在常规计量环境下，历史成本因符合公允价值的基本要求或逼近公允价值，其作为基本会计计量属性的地位不变。只有在历史成本不符合公允价值基本要求的情况下，才寻求用其它计量属性来替代历史成本。【关键词】公允价值会计计

2、量基础事实性基础目的性基础二十世纪初牛顿物理学定律曾被认为是一个完美无缺的，自我证明的理论体系。爱因斯坦的相对论力学出现以后，人们认识到牛顿力学只不过是相对论力学在低速情况下的近似，但相对论力学的这种基础理论地位并不否定牛顿力学在常规速度下的客观真理性。在会计学领域，历史成本计量基础曾被认为“是企业会计最合乎逻辑的基础”（A.C.利特尔顿，1989）。然而，随着社会经济环境的不断演化，人们认识水平的不断提高，历史成本作为会计计量基础的局限性逐步暴露出来，在这种情况下，一个新的会计计量基础，公允价值计量基础进入人们的视野，并逐步为人们所

3、接受。正如相对论力学与牛顿力学的关系一样,公允价值计量基础是一个比历史成本计量基础更为合理，包容性更强的计量基础，它不但不排斥历史成本计量，而且在常规计量环境下以历史成本计量为主，只有在历史成本不符合公允价值基本要求的情况下，才寻求用其它计量属性来替代之。一、会计计量基础的含义在分辨公允价值与历史成本哪个更适合成为会计计量基础之前，有必要首先弄清什么是会计计量基础。关于会计计量基础的概念，目前较为常见的解释或观点有以下几种：第一种观点认为，会计计量基础就是指会计计量属性，如有学者认为：“资产计量属性，也称资产计量基础，指所用量度的经济

4、属性，如原始成本、现行成本等”（汤云为、钱逢胜，1997）。第二种观点认为，会计计量基础与会计计量属性在内容上是完全相同的，但在名称上，称之为会计计量基础更为恰当，因为计量属性内涵较窄，而会计计量基础是一个比会计计量属性能够更准确地概括会计计量特征的计量要素。国际会计准则委员会颁布的《编报财务报表的框架》就持这种观点。第三种观点认为，在多种会计计量属性中，有一种计量属性能够更好地实现会计目标，选用这一计量属性进行会计计量有助于提高会计信息的相关性和可靠性，这一被选用的基本计量属性就是会计计量基础。历史成本就是这样一个至今仍在世界各国占

5、居主导地位的会计计量基础，厦门大学常勋教授就持这种现点，他认为：“构成会计计量基础的是各资产、负债项目的计量属性，一般地说，改变计量基础的构想也就是改变以历史成本为计量基础的传统模式，而代之以现时成本（现时价值，可以是现时重置成本，也可以是ò收稿日期：2004-12-20作者简介：陈美华，男，高级会计师，江门市经管资产经营有限公司董事、副总经理（兼总会计师）。中南财经政法大学会计学博士研究生。1现值）为计量基础的模式”。（常勋，2002）第四种观点所强调的会计计量基础则是指资产计价基础。由于价值的测定来源于商品交换的需要，而商品交换必

6、然涉及到买方和卖方两个当事人，从不同当事人的角度看，商品价值量表现为产出价值和投入价值，从而形成两种计价基础：产出价值基础和投入价值基础。建立在产出价值基础上的计量属性有公允价值（未来现金流量的现值）、可实现净值、现行市价（脱手价值）和清算价值；建立在投入价值基础上的计量属性有历史成本、重置成本、未来预期成本和标准成本等（葛家澍、林志军，2001）。本文赞同第三种观点，因为计量属性是计量客体能够用特定计量单位测定或计量的某一特性或某一方面，而计量基础则是一种被选定的基准价格或计价基准。被选作计量基础的价格形式可以是一种计量属性，如历史

7、成本或现行成本，也可以是一种目标价格，如计划价格或标准成本；每一种计量属性都可以被选作计量基础，但不等于每一计量属性都是计量基础。因此，我们可以把会计计量基础的概念概括如下：会计计量基础是指会计计量所选用的一种的基准价格或计价基准，这一基准价格或计价基准可以是一种计量属性，也可是一种目标价格。会计计量基础一经选定，就成为会计计量应遵循的一项基本原则。会计计量可以建立在事实性基础上，也可以建立在目的性基础之上。事实性基础是指在选择计价标准时，不是从会计信息使用者的主观需要出发，而是以计量客体的自身特征为依据，选择一种最能说明该客体基本特

8、征的属性进行计量。如对黄金的计量可以选用纯度和重量作为计量标准；对企业的基本财务状况和经营成果进行综合而精确的描述通常选择历史成本计量基础，这是因为历史成本来源于经济活动的真实纪录，并符合可验证性这一基本要求，因而可以避