商誉会计理论思考

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1、商誉会计理论思考摘要：商誉是企业自身在长期生产、经营中逐步形成的重要资产。随着知识经济时代的到来，商誉在企业中所起的作用越来越重要。目前商誉会计还没有完善的会计核算体系如何对商誉进行科学的确认、计量和记录一直是会计界研究的焦点和难点。加强商誉会计理论的研究和探讨，对于规范和统一会计实务，提高会计信息质量具有重要意义。本文从商誉的概念出发，对现有商誉会计理论存在的问题进行了分析。并对自创商誉的会计处理提出了相关建议。关键词：商誉自创商誉合并商誉一、商誉概述（一）商誉的概念及分类商誉一词最早出现于16世纪中后期，英国会计学家Leake在“CommercialGo

2、odwill”一文中对商誉的最早记录。初期商誉指企业在从事经营活动中所取得的一切有利条件。在1901年英国的税收专员案中，法院将商誉定义为“形成习惯的吸引入的力量”、“企业的良好名声、声誉和往来关系带来的优势。”19世纪末，英国一学者将商誉定义为“一个企业由于其顾客所持的好感并可能继续光顾和支持而得到的利益和好处”，这个概念在当时很具代表性，即认为商誉是指业主与顾客之间的友好关系。在20世纪，商誉进一步演变为导致超额利润的一切因素。可见，随着时间的推移，生产的发展，科技的进步，人们对商誉的认识有了更深入的了解。现在对商誉的一般定义为：商誉通常是指一个企业由于

3、所处的地理位置优越，或由于信誉好而获得了客户的信任，或由于组织得当、生产经营效益高，或由于技术先进、掌握了生产诀窍等原因而形成的无形价值，是企业能拥有或控制的、能够为企业带来未来超额经济利益的潜在经济价值，这种无形价值具体表现在该企业的获利水平超过了一般企业的获利水平。商誉按其形成来源不同，分为自创商誉和合并商誉。自创商誉是企业在生产经营过程中自己创立和逐渐积累起来的能为企业带来超额利润的经济资源。合并商誉也称外购商誉，是企业合并过程中形成的并购企业支付的价款与被购买方各项可辨认资产、负债公允价值之间的差额。如果合并商誉确认时的差额为正即形成正商誉；如果合并

4、商誉确认时的差额为负即形成负商誉。（二）商誉性质的流行观20世纪70年代，美国著名会计学家Hendriksen（亨德里克森）在其所著的《会计理论》一书中，从会计的角度阐述了商誉的本质，提出了三个论点，被称为商誉的“三元理论”。即“好感价值论”、“超额收益论”和“总计价账户论”。随着人们对商誉的深入了解，会计界形成了有代表性的商誉观点：一是超额盈利观。这种观点认为商誉是超额盈利的那部分价值。“超额盈利观”源于人们对资产特性的认识。企业经营的目的是为了获取利润，拥有资产是获取利润的前提条件。而商誉是企业的一项资产，同样能使企业具有未来的服务潜力或使企业具有一定的

5、盈利能力。商誉的价值通过所创造的超额利润表现出来，即形成了超额盈利观。但商誉具有不可辨认和不可确定性，与作为整体的企业密切相关，不能单独存在，也不能与企业可辨认的各项资产分割开来，更无法确指它是某项资产所产生的附加价值。二是剩余价值观，又称总计价账户论。这种观点认为商誉是企业总体价值与单项可辨认有形资产和无形资产价值的未来现金净流量贴现值的差额。在实际工作中计量商誉的超额利润比较困难，这样商誉就很难直接确定，于是间接利用企业整体未来净现金流量现值，扣除企业单项有形资产和单项可辨认无形资产价值的差额来确认商誉，这就形成了剩余价值观。三是无形资源观。这种观点认为

6、既然商誉是由诸如优越的地理位置、良好的企业声誉、广泛的社会关系、卓越的管理队伍和优秀的员工等构成，而这些都是抽象的，且又无法入账记录其金额的，故商誉实际上是指企业上述各种未入账的无形资源。这三种观点从不同侧面说明了商誉的本质特征，即商誉是企业拥有和控制的，能够为企业带来未来超额经济利益、无法具体辨认的资源。企业存在的目的是为了取得盈利。资产对于企业之所以有价值，就是因为他们具有未来的服务潜力或盈利能力。商誉的价值通过企业整体所创造的超额盈利集中表现出来，可以把企业一个盈利总额中超过有形资产和可辨认无形资产所能带来的正常盈利水平的那部分，即超额盈利确定为是由商

7、誉因素创造的。在现代企业环境中将商誉联系于甚至等同于超额盈利，已为越来越多的会计学者所接受。商誉的这种超额盈利观提供了从整体上理解商誉、计量商誉的直接方法。因此，超额盈利观是现阶段所普遍接受的观点。二、商誉会计理论（一）商誉的确认在商誉会计理论问题中，讨论最为激烈持续时间最为长久的是商誉确认的问题。由于确认是计量、记录、报告的前提与基础，有关商誉会计处理的很多问题是由确认问题引起的。因此，商誉的确认是极其重要的。首先是自创商誉的确认。在自创商誉的确认问题上，目前会计实务界还没有应用，就是理论界也很少有支持者。虽然大多数人承认自创商誉的存在，但各国会计准则都没

8、有明确的规定。国际会计准则委员会所发布的IAS22和