企业合并中的所得税筹划

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1、企业合并中的所得税筹划摘要：企业合并是企业对外扩张，扩大销售渠道、分散运营风险，提升企业生产经营规模的重要方式。企业合并成为企业间进行资源整合，实现资源向优势环节集中、提升竞争能力的有效手段，对于发挥企业优势、拓展市场业务、刺激产业发展有着非常重要的意义。《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》[财税(2009)59号]文的出台，使得以往税收筹划的制度空间发生了变化，因此，把握新旧规定下企业合并中的税收筹划制度依据的变化、掌控筹划要点，对于降低企业合并的成本，实现企业效益最大化意义重大。关键词：企业合并，企业所得税，税收筹划一、企业合并的会计定义和税务上的定义从会

2、计上看，新《企业会计准则第20号——企业合并》对其定义如下是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项，企业合并活动最终的结果通常是一个企业取得了对一个或者多个业务的控制权。企业合并的方式包括控股合并、吸收合并和新设合并。从税务来看，可将企业合并划分为“应税合并”和“免税合并”两种形式。两者划分的条件主要是看合并方合并时支付给被合并方的代价是以现金为主，还是以股权为主。按照《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》〔财税（2009）59号〕合并，是指一家或多家企业将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业，被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支

3、付，实现两个或两个以上企业的依法合并。股权收购是指一家企业购买另一家企业的股权，以实现对被收购企业控制的交易。一般来说以现金为主的是应税合并，以股权为主的则是免税合并，税法对此有严格的比例限定，即合并企业支付给被合并企业的收购价款中，如果非股权补价的公允价值低于股权账面价值的15%，可由税务机关确认免税资格。应税合并情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业的股东取得合并企业的股权视为清算分配。免税合并情况下，若经税务机关确认，交易各方可暂不确认有关资产的转让所得或损失，被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。由此可见，财税（

4、2009）59号文所界定的“应税合并”相当于企业合并准则所界定的吸收合并和新设合并概念范畴。为了与企业合并准则所界定的控股合并保持一致，财税（2009）59号文通过界定股权收购这一概念使得其与会计准则中的控股合并形成呼应，即在财税（2009）59号文中的所界定的合并和股权收购的总体范畴与企业合并准则所界定的合并范围达成一致。除此之外，在过去的文件中所涉及到的特殊合并方式如整体资产转让，财税（2009）59号文将其定义更加完善并单列资产收购作以明确规定。二、财税（2009）59号的出台与企业所得税筹划空间的变化（一）以前有关企业合并所得税筹划的主要依据在财税（2009）59号出台以前，对企业合

5、并中企业所得税进行筹划的依据是在依据《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）大前提的基础上，再依据《国家税务总局关于印发〈企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定〉的通知》〔国税发（1998）97号〕、《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》〔国税发（2000）118号〕、《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》〔国税发（2000）119号〕、《国家税务总局关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》〔国税发（2003）45号〕等四个文件的规定来进行筹划，而财税（2009）59号的出台，使得上述四个文件的有

6、关要求在税收筹划中不再适用。财税（2009）59号文的出台前对企业合并的所得税筹划的关键点主要包括合并出资方式、亏损弥补、整体资产转让的筹划等方面，出台以后筹划点不变，但具体规定更加严格，下面将对出台前后的规定作以分析。（二）财税（2009）59号出台前的企业所得税筹划策略与规定1．选择合并支付方式，以减少税基或推延交纳所得税的筹划方法与规定并购按出资方式可分为以现金购买资产式并购、以现金购买股票式并购、以股票换取资产式并购、以股票换取股票式并购。国税发（2000）119号文规定，合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额

7、），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20％的，经税务机关审核确认，被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。国税发（2003）45号文又对以上事项做了补充规定，原文如下：符合《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）和《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发〔2000〕119号）暂不确认资产转让所得的企业