谨慎性原则的深入应用－－有感于《股份制公司会计制

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1、谨慎性原则的深入应用－－有感于《股份制公司会计制谨慎性原则在我国的逐步引入《股份有限公司会计制度－－会计科目和会计报表》已由财政部于1998年1月27日正式公告，1998年4月正式出版发行，1998年1月1日起执行。该制度替代了1992年1月1日颁布的已执行6年之久的《股份制试点企业会计制度》，成为股份有限公司尤其是上市公司进行会计处理和编制会计报表的主要依据。《股份有限公司会计制度》（以下简称新制度）相比于《股份制试点企业会计制度》（以下简称原制度）的最明显特征就是谨慎性原则的深入应用。谨慎性原则，又称稳健性原则，要求会计人员对某些经

2、济业务或会计事项存在不同会计处理方法和程序可供选择时，在不影响合理选择的前提下，以尽可能选用不虚增利润和夸大所有者权益的处理方法和程序进行会计处理。具体表现为，在金额上，尽可能多计可能发生的负债和费用，尽可能少计或不计可能发生的资产和收入；在时间上，尽可能早地确认负债和费用而尽可能迟地确认资产和收入。在竞争激烈的市场经济条件下，企业面对的是纷繁复杂的外部经济环境，面临着各种各样的市场风险。谨慎性原则正是针对经济活动中的不确定因素，要求人们在会计处理上充分估计可能发生的风险和损失，提供反映经营风险的信息，这样有利于保护投资人的权利，也有利

3、于企业在市场上的竞争能力。但谨慎性原则若使用不当也可能降低企业会计信息的可靠性，可比性（如存货计价中运用成本与市价孰低），同时还可能给企业设置秘密准备，使会计信息失真。因此，有必要对谨慎性原则的运用进行严格的规定，以扬长避短，发挥其最大作用。针对经济发展对谨慎性原则的主客观需要，八十年代起会计制度逐步进行了改革。《中外合资企业会计制度》（1992年被《外商投资企业会计制度》替代）拉开了谨慎性原则在我国应用的序幕。《股份制试点企业会计制度》更广泛地借鉴了国际会计惯例，较多应用了谨慎性原则。而1992年11月财政部颁布的《企业会计准则》第十

4、八条规定“会计核算应当遵循谨慎原则的要求，合理核算可能发生的损失和费用”，将谨慎性原则明文列为我国会计实务的一大原则。原有的股份制试点企业会计制度虽已一定程度上吸收国际惯例，但仍与国际会计准则存在较大差异。这可从B股或H股上市公司会计报告的境内外审计净利润差异中得到证实。这一差异的存在也使我国上市公司会计信息的真实性、公允性大打折扣。《股份制企业会计制度》的颁布正是为了逐步缩小这些差异，使我会计国制度进一步向国际会计惯例靠拢，更好满足经济国际化的需求。谨慎性原则的具体表现（一）备抵项目计提增加谨慎性原则最明显的表现是备抵项目的计提。原制

5、度中只有应收帐款和固定资产所对应的备抵项目坏帐准备和累计折旧，而新制度中则引进了短期投资、存货、长期投资的备抵项目，且对原备抵项目有新的规定。1、短期投资跌价准备原制度规定短期投资按取得时的实际成本登记入帐，有市价的并在资产负债表有关项目内注明期末市价。新制度则要求境外上市公司、香港上市公司以及境内发行外资股的公司（以下简称NHB股公司）应采用成本与市价孰低计价，即在中期期末或年度终了将短期的市价与其成本进行比较，市价低于成本的差额计入“投资损益”。其他上市公司也可按上述规定提取短期投资跌价准备。这与国际会计准则规定应用“市价或成本与市

6、价孰低计价”有所差异，我国之所以未将市价法列为备选方法，是因为我国的证券市场不够成熟，股市变化反复，股价波动幅度大，用市价来反映投资价值意义不大。新制度的规定既符合我国国情，又借鉴了国际会计准则的做法。这一规定将使我国公司资产和利润减少。2、坏帐准备新旧制度在坏帐准备计提的规定上主要存在两方面区别；一是在坏帐计提方法上，原制度规定采用应收帐款余额百分比法，新制度则将提取方法放权让NHB股公司“自行确定”，即除了可采用应收帐款余额百分比法外，还可采用国际上通用的帐龄分析法。帐龄分析法是根据期末应收帐款帐龄的长短确定不同的坏帐计提比例，使计

7、提的坏帐准备更能反映实际可能发生的损失。二是在坏帐计提比例上，原制度较多地受财务制度影响，对坏帐损失计提的比例作了明确规定。如外商投资企业不超过3‰，对外经济合作企业不超过2‰，施工房地产开发企业、农业企业为1‰，其他各行业企业为3-5‰。而新制度并未对比例作具体、硬性的规定，也放权由NHB股公司“自行决定”。对于其他上市公司可按上述两项规定执行。这两项变化，基本上参照了国际会计惯例，也给NHB股公司及其他上市公司更多的自主选择权。由于我国企业“三角债”现象严重，应收帐款长期挂帐的金额较大。因此，新制度的变化将使股份公司计提的坏帐费用增

8、多，从而减少公司利润。3、存货跌价准备原制度中规定期末存货采用实际成本计价和列示，其他行业制度也只有在商业企业中规定每年按库存商品余额的3-5‰计提商品削价准备和在外商投资企业中规定经批准后可单列“存货变现