会计准则与税法关于债务重组中所得税处理的差异及调整

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1、会计准则与税法关于债务重组中所得税处理的差异及调整

2、第1　　　《企业会计准则-债务重组》（简称《准则》）与《企业债务重组业务所得税处理办法》（简称《办法》）在企业债务重组中所得税的处理上存在差异，而这些差异会对企业的资产、负债及所有者权益产生影响。为了尽可能地减少不利影响，使财务会计报告恰当反映企业的财务状况和经营成果，从而依法正确核算应纳所得税，企业应当进行纳税调整。本文对此进行分析并提出了建议。　　一、关于债务重组中所得税处理的差异　　（一）债务人方面的差异　　1.以低于债务账面价值的现金清偿债务或以修改其他债务条件清偿债务时。《准则》规定，债务人应将重组债务的账面价值

3、与支付的现金或将来应付金额（重组债务的账面价值大于将来应付金额时）之间的差额，确认为资本公积。而《办法》规定，债务人应将该差额确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。　　2.以非现金资产清偿债务时。《准则》规定，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损失。而《办法》规定，债务人以非现金资产偿还债务，除企业改组或清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产、再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务这两项经济业务进行所得税处理，债务人应当确认有关资产转让所得或损失，并将重组债务的计税成本与转让的非现金资产的公允

4、价值（包括与转让资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得或损失，调整当期应纳税所得额。　　3.以债务转为资本清偿债务时。《准则》规定，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的账面价值之间的差额，确认为资本公积。而《办法》规定，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。　　（二）债权人方面的差异　　在债务人以非现金资产清偿债务或以债务转为资本清偿债务时，《准则》规定，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产或债权人因放弃债权而享有股权的入账价值。而《办法》规定，债权人取得的非

5、现金资产或享有的股权，应当按照该非现金资产的公允价值（包括与转让资产相关的税费）或享有股权的公允价值确定其计税成本，并将重组债权的计税成本与收到的非现金资产或享有的股权的公允价值之间的差额，确认为当期债务重组所得或损失，调整当期应纳税所得额。　　二、债务重组中所得税处理的差异对企业的影响　　（一）对债务人的影响　　在债务重组过程中若产生了债务重组所得，按《办法》规定，在申报所得税时应将其计入当期应纳税所得额，缴纳企业所得税。因此，企业在会计上将债务重组所得确认为资本公积的金额实际上并没有全部被企业所有者享有，而是部分作为了应交所得税予以上缴。这样，企业的应交所得税税额增加，

6、而原计入资本公积的金额并没有减少，从而引起资本公积的虚增，不能真实地反映企业所有者享有的权益。　　（二）对债权人的影响　　对债务人以非现金资产清偿债务或以债务转为资本清偿债务时，《准则》规定，债权人将重组债权的账面价值作为受让的非现金资产或享有的股权的入账价值。显然，这样处理不能真实地反映该非现金资产或股权投资的实际价值，容易引起资产的虚增或虚减。同时，按《办法》规定，债权人应确认债务重组所得或损失，调整当期应纳税所得额。这样处理使当期应交所得税的数额发生变化，从而影响了企业负债。　　三、企业债务重组中所得税的纳税调整　　（一）债务人的纳税调整　　若将税法规定的债务重组中应

7、予上缴的应交所得税直接记入“所得税”科目，会导致当期净利润减少，影响企业经营业绩。因此，为了能够真实反映企业所有者享有的权益，不引起资本公积的虚增，同时又不影响企业当期净利润，可将该应交所得税冲减资本公积的账面价值，借记“资本公积-其他资本公积”科目，贷记“应交税金-应交所得税”科目。　　（二）债权人的纳税调整　　若债权人受让资产的入账价值与公允价值不符，二者的差额可按资产是否需要计提折旧或摊销分别进行处理：　　1.债权人受让存货、短期投资、长期投资等不需计提折旧或摊销的资产。　　（1）如受让资产在债务重组年度内被处置，债权人在结转成本时按照受让资产的入账价值结转。因此，由

8、债务重组引起的资产虚增或虚减所导致的损益已经在利润中扣除，债权人在期末一般不需要进行纳税调整。　　（2）如受让资产在债务重组年度内未被处置，则应视债务重组时入账价值被高估还是低估而分别进行处理：　　受让资产在债务重组时入账价值被高估（即高于资产的公允价值）的，债权人应在期末对该资产计提减值准备或跌价准备。由于计提减值准备或跌价准备减少了利润，也就减少了应纳税所得额，因此不需要再进行纳税调整。这里要说明的是，计提短期投资跌价准备是以短期投资的市价为基础，其市价可以理解为公允价值，这种情况不需再进行纳税调整。但计提存货