【会计论文】浅谈企业合并会计报表的三大编制理论

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1、【会计论文】浅谈企业合并会计报表的三大编制理论摘要：从上世纪开始，合并财务报表、外币折算、通货膨胀会计、金融工具会计、就被公认为是国际财务会计的四大难题。随着全球经济一体化的快速发展，企业间的经济活动越发频繁，企业并购更是屡见不鲜。随着企业合并现象的频繁出现，企业合并会计报表编制理论也受到广泛重视。本文通过对国际上存在的企业合并报表三大编制理论的分析，提出对我国合并会计报表编制理论选择的现实思考。在如今经济迅速发展时期，企业合并越来越常见。然而在编制企业合并会计报表时，由于对合并中母子公司关系、合并会计

2、报表编制目的、少数股东处理、商誉确认、子公司净资产计价以及母子公司内部交易处理等问题存在不同见解，进而形成了不同的合并会计报表编制理论。关键词：企业合并会计报表理论一、企业合并会计报表三大编制理论的概述及特点国际上存在的企业合并会计报表编制理论主要包括：所有权理论、母公司理论以及所有者权益理论。（一）所有权理论所有权理论认为，企业合并中母子公司的关系是拥有与被拥有的关系，强调母公司对子公司财产的绝对权利，企业编制合并会计报表的目的就是在于向母公司股东报告其所拥有的净资源。在会计处理方面，所有者权理论主张

3、采用比例合并法，合并会计报表主要特点如下：（1）合并会计报表上将不会出现“少数股东权益”也不会出现“少数股东损益”项目；（2）在商誉计算方面，在合并报表中所列示的商誉由母公司合并成本减去所享有的子公司净资产份额的公允价值的差额所构成，只归属于母公司；（3）在对子公司净资产计价方面，在合并报表中只包括母公司所享有的以公允价值计量的子公司净资产份额；（4）在编制合并会计报表时母子公司之间的交易形成的未实现损益按母公司对子公司的投资比例进行抵消。（二）母公司理论母公司理论将合并会计报表视作母公司个别会计报表的

4、延伸，认为企业合并中母子公司的关系是控制与被控制的关系，强调母公司对子公司生产经营等财务决策控制权，企业编制合并会计报表的目的在于主要向母公司股东提供会计信息，反映母公司所控制的资源。在会计处理方面，母公司对子公司的控制不仅仅限于其所享有的子公司的份额，也包括少数股东所应享有的部分，故而应将子公司的资产和负债全部纳入合并会计报表。以母公司理论为基础编制的企业合并会计报表的特点如下:（1）将少数股东对子公司净资产的要求权列为负债，对属于少数股东权益，以享有子公司账面价值份额计算，在合并资产负债表中负债和所

5、有者权益之间作为一项单独列示，合并利润表所列示的净损益是减去作为费用扣除的少数股东权益后的余额，是属于母公司股东的利益；（2）在商誉计算方面，基本与所有权理论下的处理相同，合并会计报表中仅列示属于母公司部分的商誉，与少数股东无关；（3）在对子公司净资产计价方面，以母公司所支付的对价计量子公司净资产中属于母公司的部分，而对于子公司净资产中属于少数股东的部分则以账面价值加以计量；（4）在编制合并会计报表时母子公司之间的交易形成的未实现损益或推定损益，只对属于母公司的份额进行确认或是抵消。（三）实体理论实体理

6、论将企业合并中的母子公司视为整个会计实体，认为企业合并中母子公司的关系是控制与被控制的关系，着眼于整个企业集团认识到企业编制合并会计报表的目的在于向包括少数股东在内的企业集团所有股东提供会计信息，而并不仅仅满足母公司要求。在会计处理方面，实体理论主张采用完全合并法，合并报表主要特点如下：（1）将少数股东对子公司净资产的要求权在合并资产负债表中列入所有者权益，并按照母公司合并所支付对价隐含的公允价值为基础进行计量，属于少数股东的净损益也是合并利润表中合并净损益的组成部分，并在合并利润表中单独列一个项目表示

7、；（2）在商誉计算方面，由母公司合并所支付对价推定的子公司整体价值与子公司净资产公允价值之差确定，并且这样计算出来的商誉由包括少数股东在内的全体股东共享；（3）在对子公司净资产的计价方面，无论其属于母公司还是属于少数股东，均按母公司合并所支付对价隐含的公允价值加以反映；（4）对于母子公司之间交易形成的未实现损益或者是推定损益，无论是顺销还是逆销，应当全部予以抵消和确认。二、企业合并会计报表三大编制理论的分析在理论上，这三大合并会计报表编制理论各有长短，孰优孰劣，难以断定。（一）所有权理论所有权理论强调的

8、了母公司对子公司财产的拥有权而非控制权，虽然在这种理论下编制会计报表比较简便易行，但这显然与合并财务报表产生的基础“控制”这一经济实质并不相符。按是否合并，将子公司的资产、负债分割，使得按照该理论所编制的合并会计报表信息公信力不足。该理论下编制的合并会计报表并没有列示少数股东权益及少数股东损益，从整个企业集团角度来说，所提供的会计信息并不完整。所有权理论为基础编制的合并会计报表并不适用于揭示企业集团整个实体的财务状况。（二）母公司理论母公司