基于“人”、“物”耦合度的 人本成本核算法

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1、基于“人”、“物”耦合度的人本成本核算法一、问题提出正确核算成本、进行科学决策，无论从提高企业经济效益角度还是从提高整个国民经济运行效率角度都非常重要。自工业革命以来，成本核算先后经历了标准成本核算、产品成本核算、目标成本核算等不同阶段。随着计算机信息技术的发展，作业成本核算方法获得了广泛重视，被学术界称为20世纪最重要的会计创新成果之一（Gosselm,2006)。作业成本理念提出时间较早，但其快速传播得益于对传统成本核算方法存在问题的案例分析（苏文兵等，2015)。这些案例揭示的传统成本核算方法会导致成本信息失真和扭曲、致使企业决策失败的事实被学者们不断

2、地引用和关注（CooperandKaplan,1988),直到Cooper(1988)和Kaplan(1988)提出用资源动因和作业动因来分配间接费用之后，作业成本核算的理念才从学术探讨层面走入应用层面。在1993-1998年作业成本法鼎盛时期，几乎每年有150篇左右的作业成本法论文发表。这些论文主要讨论三个问题：一是影响作业成本法采纳与实施的环境因素和公司因素（Maiga,2014)；二是作业成本法实施对组织绩效的影响（Askaranyetal.,2010)；三是作业成本法的改进研究，比如基于时间驱动的作业成本法（Kap?lanandAnderson,20

3、04)。与学术界对作业成本法高度重视形成反差的是作业成本法在企业中的应用却一直并不理想，在美国学者Gosselin(1997)指出这个问题之后作业成本法的研究随之降温，研究成果也大幅度减少。1998-2004年期间美国作业成本法研究文献的平均数量从过去的150篇下降到了53篇。Innesetal.(2000)对英国企业的调查也证明许多采纳了作业成本法的企业后来又将其抛弃。最近人们也不得不承认，作业成本法在企业的实施率非常低，这被法国（Bescosetal.,2002)、美国（KianiandSangeladji,2003)、英国（Al-OmiriandDru

4、ry,2007)、中国（LiuandPan,2007)、澳大利亚（AskaranyandYazdifar,2007)等世界各地的学者证明。作业成本法的积极倡导者KaplanandAnderson(2004)也发现许多大型公司因为成本的增加和员工的不满而放弃了作业成本法。作业成本法应用不理想的状况被学者们不断讨论（Gosselin,2006;AskaranyandYazdifar,2012),但却没有找到克服作业成本核算缺陷的新方法。总结来看，以“逐利”为动力的企业放弃使用作业成本法，显示出作业成本法不符合“成本效益”这一基本原则。作业成本法理论上的巨大进步在

5、于通过多动因分析将间接费用进行更精确的分配，但是这种动因分析理论上可行，现实应用上却会表现出太过复杂的特点，且对节约成本缺乏系统的内在逻辑支持，因而不利于实际采用。本文认为，作业成本法所体现的成本核算的演进方向是正确的，但是应结合经济形态的特点和企业业务活动的可操作性进行更进一步的改进。在智慧经济时代，成本的根本动因其实是拥有‘‘智慧”的人。将成本核算的‘‘重心”聚焦于人，而不是作业、具体的物，从而将具体业务的成本控制的压力(含正负激励）、责任明确在具体的人身上，从而促发人尽其智慧去控制成本，避免了繁杂、并不特别科学的作业成本动因分析。随着现代企业产品复杂程

6、度的普遍提高，内在的要求具体业务环节的成本控制方法必须是集成式的。作业成本法通过人为设定具体作业的主要成本动因并不能达到集成式的效果。而人的智慧是无穷的，只要被清晰的界定了责任，就能够促使其发挥智慧进行集成式的思考形成系统性的成本控制方案。因此，成本核算由聚焦于‘‘物”转向聚焦于‘‘人”可以实现将成本核算从‘‘算管简单结合”向‘‘算管融合”转变。基于此，本文提出一种成本核算的新方法：人本成本核算法。二、人本成本核算法的产生和理论建构(一）成本核算逻辑的演进路径和问题的本质16世纪的欧洲出现了成本会计的萌芽，起初的成本核算是会计人员在会计簿记之外用统计的方法来

7、核数(于富生等，2015)。到了17、18世纪，成本核算转变为企业计算盈亏的工具（陈良华，2005)。随着工业革命的发展和企业规模的扩大，固定资产投资所形成的折旧等间接成本的分配成为企业成本核算的一大难题（于富生等，2015),准确地归集、分摊这些成本来支持企业进行产品定价、产品产量决策变成了成本核算的主要目标。随着大规模生产的发展，企业的固定成本在不断扩大，而企业的变动成本随着规模的扩大而快速下降，固定成本的分摊和变动成本的确认成为成本核算的关键问题，完全成本法和变动成本法随之产生。但这些成本核算方法的主线仍然是‘‘以事后核算为主”即通过事后的成本核算结果

8、来管理成本。随着工业化的发展和市场竞争的加剧，生产过