析美国股票期权的会计处理

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1、析美国股票期权的会计处理　　　　　占有关统计，在纳斯达克上市的美国企业中，有90％以上都施行了股票期权计划。将经营者的部分报酬以股票形式授予，不仅可以使经营者将公司的业绩和长远发展和自身利益联系起来，进步企业的经营治理水平，而且还可以吸引高素质的职业经理加进上市公司，改善上市公司的经营治理。因此，探究美国有关股票期权的会计制度对完善和规范我国的股票期权制度是十分必要的。笔者主要从会计制度的角度对美国股票期权制度进行先容。　　一、经营者股票期权的会计处理方法　　国际会计准则对股票期权会计的处理虽没有具体规定，但在准则的第19条和第33条分别作了如下要求：1.表露有

2、关股票期权的事宜；2.提供每股稀释的计算。根据美国公认会计原则，公司对职工发售股票不仅要表露该事宜，而且要进行相关的会计处理，处理方法有两种：　　（一）APBNo.25会计处理方法。根据No.25的规定，股票期权的价值计量采用内在价值法。理由是：1.内在价值易于计量，便于理解；2.员工不能把期权的时间价值转换为现金。因计量时间的不同，股票期权分为固定型和业绩型。固定型股票期权的计量日是授予日；业绩型股票期权的计量日为数目和价格双方都已知的第一日，因而在授予日不做会计处理，而是在会计期末对行权价格和可购数目进行估计，得出报酬本钱，以后每到会计期末对以前估计的数额进

3、行修正，直至服务期满日。　　（二）SFASNo.123的会计处理方法。具体文件是美国FASB于1995年10月发布的《股票型报酬的会计处理》。FASB主张以基于员工股票期权或相似权益工具的公允价值来确定补偿用度，此方法不同于内在价值法。但这一主张招致诸多批评，以至FASB后来不得不做出妥协，答应企业仍选用内在价值法来核算股票期权，但需要追加表露两种方法对本期净收益和每股收益的影响。这些表露将提供给报表使用者更具可比性的信息。FASB以为必须在财务报表中确认报酬本钱的理由是：1.股票期权具有价值；2.计量企业净收益时应包括给员工的有价值的金融工具的报酬本钱；3.在

4、可以接受的限度内可以估计员工股票期权的价值。FASB选择授予日作为计量日，其原因在于：一是在授予日，职工和企业双方就计划的条款达成了共叫，雇员为了获得奖励从授予日开始提供服务，企业也从授予日开始负有义务；二是根据授予日的股票价格确定股票型报酬奖励的报酬本钱，在授予日计量具有说服力且和条款相符；三是这种选择和公认会计原则下其他权益的计量是一致的。　　从两种处理方法的不同可以看出，No.123对补偿用度的衡量和进账方式要求比较严格，计算出的每股收益等财务指标比No.25的同类指标要低。一些业绩较差上市公司便有机可乘，利用No.25来隐瞒亏损，粉饰报表。这就是FASB

5、要求实施公允价值进账法的内在原因。　　二、股票期权会计处理的主要新题目　　股票期权计划中的主要会计新题目就是对补偿用度的处理，所谓补偿用度，是指公司向经理及员工发放股票期权代替薪金所实际承担的用度。其处理具体有五个方面：　　（一）补偿用度的计量新题目。No.123号以为，在采用公允价值法时，补偿用度应以报酬的价值为基础进行计量。先采用Black—Scholes期权定价模型计算单个期权的价值，再计算预计给予的期权数，然后确定补偿用度金额。该模型须考虑6个因素，即行使价格、股票市价、期权的预计有效期限、股票价格的预计浮动性、预计股票股利和每一时期连续复利计息的无风险

6、利率。No.25则以为，补偿用度应以计量日股票市价超过股票期权的行使价格的差额来计算。一般以为，No.25要求的方法简单，但从会计信息相关性的角度考虑，No.123准则要强于No.25.笔者以为，不管是修改传统的期权定价模型，还是考虑弃权和不可转让的影响，并不能充分反映授予日员工股票期权公允价值的所有因素，也不能在授予日可靠地计量公允价值，加之我国尚未形成股票期权市场，期权以公允价值计量很不现实，因而补偿用度和期权用内在价值计量更为公道。　　（二）补偿用度的会计处理。No.25规定：补偿用度即是在“计价日”股票公允价值超过行使价格的部分，具体的会计处理为：　　　

7、　1．在期权授予日确认补偿用度，同时确认一项所有者权益：　　　　借：递延资产——股票期权补偿用度　　　　贷：资本公积——股票期权预备　　　　在期权有效期内的各会计期末，摊销期权补偿用度：　　　　借：治理用度　　　　贷：递延资产——股票期杈补偿用度　　　　期权行使日，若雇员行权，应做如下处理：　　　　借：现金　　　　资本公积——股票期权预备　　　　贷：股本　　　　　　资本公积——股票溢价　　　　2．在期权行使日确认补偿用度，按股票市价增加股本和资本公积，行使价格和市价之间的差额计进当期用度：　　　　借：现金　　　　治理用度　　　　贷：股本　　　　　　资本公积——股

8、票溢价　　　　在公允价值