探讨衍生金融工具会计准则的国际比较

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1、探讨衍生金融工具会计准则的国际比较【摘要】如何在会计中确认、计量、记录与报告具有高风险、高收益特征的衍生金融工具活动，是传统会计面临的极大挑战。本文比较了FASB和IASC这两个会计组织对衍生金融工具的研究成果，并进行了评价，联系我国衍生金融工具发展的实际情况，提出了更好地制定我国衍生金融工具会计准则的设想。　　【关键词】衍生金融工具；会计准则；会计信息　　　　一、序言　　随着全球金融创新时代的到来，衍生金融工具应运而生。衍生金融工具一方面能有效地用于规避风险和获得投机收益；另一方面衍生金融工具也是一个巨大的风险源，有关它的金

2、额和风险情况等信息对投资者有非常重要的意义。长期以来，衍生金融工具一直作为表外业务处理，主要原因是衍生金融工具是未来交易的合约，不符合传统会计要素定义，难以按照传统会计理论进行会计确认，会计计量和信息披露。　　从这几年的研究情况来看，我国衍生金融工具会计研究经历了一个不断发展的过程：起初，衍生金融工具会计研究的重点主要是衍生金融工具对传统会计理论的冲击，这一阶段的研究成果主要是一些著名学者在有关杂志上发表的一系列文章，比如，葛家澍、陈箭深在《会计研究》1995年第8期上发表的《商品金融工具创新及其对财务会计的影响》，陆德民在《

3、会计研究》1996年第7期上发表的《衍生金融工具的发展及其带来的会计问题》等。随后一些影响较大的有关衍生金融工具会计的系统论著相继出版，比如1998年出版的耿建新主编的《商品期货与衍生金融工具会计》，1998年出版的徐经长所著的《衍生金融工具会计管理研究》等，这些论著主要以西方衍生金融工具会计准则研究成果为基础，较系统地探讨了衍生金融工具的会计理论，并对衍生金融工具的具体核算进行了阐述。为了推动衍生金融工具在我国的健康发展，国家有关部门在90年代末期组织并资助了一些课题组，对我国衍生金融工具会计问题展开广泛而深入的调查研究，取

4、得了预期的成果。这些研究课题在探讨国外衍生金融工具会计准则和研究成果的基础上，结合我国衍生金融工具的实际发展情况，对衍生金融工具会计有关问题进行了详细的研究，内容涉及会计确认、会计计量、信息披露及损益确认和套期保值会计处理等，并对制定我国衍生金融工具会计准则提出了建议。显然近期的会计研究改变了以往与国内经济环境相脱离的模式，从而充实和发展了我国衍生金融工具会计理论，对规范我国衍生金融工具会计具有一定的借鉴作用。但目前我国较为公认的衍生金融工具的会计理论体系尚未形成。本文试图对FASB以及IASC的观点进行比较，联系我国衍生金融

5、工具发展的实际情况，提出了我国衍生金融工具会计准则的一些设想。　　二、国际衍生金融工具会计准则的比较　　从上个世纪80年代以来，美国财务会计准则委员会（FASB）和国际会计准则委员会（IASC）以及其他许多国家的会计学界都展开了对衍生金融工具会计准则的研究和制定工作。以下主要从衍生金融工具会计确认、会计计量和信息披露等方面介绍FASB和IASC这两个会计组织对衍生金融工具的研究成果，并进行比较和评价，以此作为我国制定衍生金融工具会计准则的借鉴。　　（一）关于会计确认　　按照传统会计观念，衍生金融工具不符合财务报表要素定义，因此

6、不能进行会计确认，也就无法作为表内事项进行信息披露。可见，衍生金融工具的会计确认问题实际上是解决衍生金融工具表内信息披露的首要难题。　　1．FASB。FASB是在SFAS133中首次提出衍生金融工具代表了符合资产或负债定义的权利或义务，应当在财务报表中予以报告的主张。理由是：作为衍生金融工具，其结算无非有两种结果：有利或者不利。当有利时，衍生金融工具的结算能导致收入现金或其他金融资产或非金融资产，说明它代表了“可预期的未来经济利益”的权利，由此可以认为这种衍生金融工具是一项资产；反之，当不利时，衍生金融工具的结算需要支付现金或

7、其他金融资产或非金融资产，即承担了“可预期的经济利益的流出”的责任，这说明此项衍生金融工具是一项负债。可见，FASB把衍生金融工具确认为资产或负债的理由主要是他们符合资产和负债的可预期的未来经济利益的流入和流出这一特征，并把这一特征作为资产，负债的最基本特征。　　2．IASC。IASC认为会计上把融资租赁确认为一项长期资产和长期负债，实际上已经涉及特殊性质的履行中的合约应否在合约签订时进行初始确认的问题。衍生金融工具所代表的远期合同也可以视为一种特殊性质的履行中的合约，所以可以对其进行初始确认。IAS39明确规定了衍生金融工具

8、的确认包括初始确认和终止确认两个部分，并分别规定了金融资产和负债初始确认和终止确认的标准。初始确认的标准是：当且仅当成为金融工具合约条款的一方时，企业应在其资产负债表上确认金融资产或者金融负债。另外还规定，企业应将衍生工具中的所有权利或义务在其资产负债表中确认为资产或负债。终