浅论构建中国特色会计准则体系的几点思考

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1、浅论构建中国特色会计准则体系的几点思考安然（Enron）、世通（World）事件的发生震动了整个会计界，引起了人们对美国现行财务会计报告制度，特别是对会计准则制定模式的深刻反思。我国已经成功地加进了WTO，贸易及资本活动的全球化、自由化是一个不可回避的必然趋势，充分熟悉和研究美国会计界的这些反省意见，凝练其规律性的内涵，对我国正在进行的会计准则制定工作必将起到积极的鉴戒和启示作用。本文试图以此为研究视角，期看梳理出构建中国特色会计准则体系的基本思路。　　一、会计准则制定的两种主要范式：“规则导向说”和“原则导向说”　　

2、多数会计界人士以为：美国财务会计准则委员会（FASB）制定的财务会计准则公告（SFAS）是以规则为导向的，国际会计准则委员会（IASC，现改为IASB）制定的国际会计准则（IAS）是以原则为导向的，即所谓的“规则导向说”和“原则导向说”。笔者以为，这种划分虽有以偏概全之嫌，但对研究会计准则的制定模式、规范准则制定程序和明确准则制定思路具有相当的示范作用。　　以规则为导向或基础的准则制定思路，试图为每一类交易或事项的会计处理和财务报告提供“惟一”的规则，通过为会计职员提供一种极具操纵性的技术参照标准来保证会计信息的可比性

3、。基于这样的模式，必然导致准则中不仅包括各种适用准则的情况，而且也包括不适用准则的有关例外和对具体规则予以说明的解释与指南，以及贯串其中的无数或反复的有明确目的的“界线”（bright-lines）。所以，说“规则导向准则缺乏会计政策选择性、存在大量例外事项和‘界线’是其突出的特征”是相当有道理的。　　客观地讲，FASB选择规则导向的制定模式是有其深刻的社会背景和环境因素的。一方面，美国事一个重诉讼和彰显个性、自由的国家，会计职业职员（包括私会计和公会计，下同）为了防范潜伏或未来的诉讼，潜意识地具有主张准则制定机构提供

4、极为细致规则的愿看，以图减少或免除会计确认与计量的不确定性，或者试图用公认会计准则（GAAP）的特定条款支持自己的会计或审计报告，以规避责任；另一方面，公众公司可以利用具体的规则，减少会计处理后果的负效应，限制监管机构对公司会计行为的过早参与。同时也为证券监管部分提供了监视、制裁的强制执行机制；第三，就会计系统本身而言，可以适当地减少会计政策的可选择性，通过会计信息可比性的增强节约社会决策和运行本钱。　　然而，安然事件以后，SFAS受到了国会、投资者、信贷者和社会各界等各方面的质疑。回结起来主要有：这种力图描述所有交易

5、或事项的百科全书式的会计准则怎么能保证制订、实施的高效率？怎么能在面对日益复杂多变的经济业务和“金融创新”、“组织设计”时给予恰当及时地应对？以至于，FASB启动“准则超载”（standard-overload）机制有时也难以为继；再者，面对浩如烟海散见于《会计研究公报》、《会计原则委员会公告》、《财务会计准则公告》、《紧急题目工作组公告》和各种指南、题目解答中的成千上万的规则，会计职业职员又如何能理解的了？要知道，简单规则要比复杂规则更易于理解和执行是一条基本的熟悉规律；第三，过于繁琐复杂的规则轻易为别有专心的组织提

6、供所谓会计操纵的方便，安然事件中“特别目的实体”（SPE）就是如此炮制的；最后，大量的例外事项导致了准则内部的不一致，造成会计信息的所谓“可比”是一种表象的可比，而非实质上或精神上的可比。同时在一定程度上诱发了会计职业者弄虚作假、假账真算、真账假算的不良道德习气。因此，目前美国会计界鉴戒IASB以原则为导向制定准则的呼声日趋高涨，也就不足为怪了。　　所谓“以原则为导向”，只是就某一对象或交易、事项的会计处理、财务报告提出应循的原则，并不力图回答所有题目或对每种可能情况提供具体的规则。因此，不可能出现规则导向下的大量例外

7、事件和详尽的解释指南，而是要求会计职业职员在核算有关交易、事项或审计有关财务报告时充分运用职业判定。以原则为导向的准则与以规则为导向的准则相比，它具有：1.将广泛地使用原则，例外的规定就没有必要了；2.与准则的目标和精神相一致的职业判定地运用将大幅度减少、甚至消除各种解释性和应用指南等两方面的优点。可见，原则导向的准则以更为宽广的视野看待题目，注重不同交易形式的内在关联性，更能经得起时间演变和交易创新的考验，对于非预期事件轻易做出较为迅速的反应。更为重要的是，非常有利于国际间的会计协调。　　然而，以原则为导向的准则制定

8、模式也存在制度安排性的缺陷。首先，倚重职业判定反映特定行业、具体情况的会计题目，并不是导致“反映交易或事项的经济实质”的充分条件。要形成这样的会计后果还必须倚仗会计职业者的专业技术水平、道德修养和严厉的惩罚与约束机制，否则就很难保证会计信息和审计意见的质量，更谈不上报告主体会计信息可比性的题目。其次，对会计职业者的能力和判定的过分