论中国纳税人宪法权利的保护

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1、论中国纳税人宪法权利的保护权利与义务相对应是市场经济的基本法则。随着我国市场经济的发展，我们应该转变以前那种只重视征税而不注重保护纳税人权利的观念。纳税人的权利包括宪法和税法上的两个层次，当然宪法上纳税人的权利是税法上纳税人权利的基础，文章介绍了纳税人的宪法权利，我国纳税人宪法权利的缺失，以及保护完善纳税人宪法权利的对策：一是确立税收法定主义;二是实现税的相对公平;三是实现税的相对公开。2009年国家税务总局在其官方X站上发布了《关于纳税人权利与义务的公告》(以下简称“《公告》”)其中包含了纳税人的14种权利[1]。《公告》中纳税人的权利主要包括了

2、知情权、保密权、税收监督权、纳税申报方式选择权等，可是对于纳税人最主要的宪法权利却予以忽视。纳税人具体的权利是很重要，但是纳税人的宪法权利也是非常重要的，二者之间我们不能说“孰轻孰重”。但是，纳税人的宪法权利是纳税人具体权利的基础，宪法是公民权利的保障书，而税法是具体化的宪法，税法之制定及措施更应遵循宪法精神[2]。一、纳税人的宪法权利(一)依法纳税的权利依法纳税的权利，亦即税收法定主义，是指税的课负和征收必须基于法律的根据进行。没有法律的根据，国家就不能课负和征收，国民也不得被要求缴纳税收[3]。税收法定主义最早起源于英国，1215年英国大宪章已

3、初露税收法定主义的萌芽;1627年《权利请愿书》曾规定非经国会同意不宜强迫任何人征收或缴付任何租税或类此负担从而在早期的不成文宪法中确立了税收法定主义[4]。税收一开始便是以私有财产权承担义务的形式而出现，也可以认为是以侵犯私有财产权仅承担适当的义务而免遭税收的任意和无限制的侵犯，私有财产权的主体便尝试运用各种制度来约束征税权，这些制度最终形成了税收法定原则[5]。税收法定主义主要包括三要素[4]：1)课税的要素法定。课税的要素明确法定是指征税的主体、税率、征税的客体、税收的优惠……必须有法律予以规定。没有法律的规定任何人都不得对公民的财产课征税收

4、。在“公共财政”下，“税价”是否合理，直接涉及纳税人的切身利益，如果政府随意征收，就会侵犯纳税人的合法权益，直接影响纳税人的正常经营[6]，税收法定要素的法定使国民的经济生活具有法的稳定性和预测可能性[3]。2)课税的要素明确。税收法定主义要求不仅课税的要素、程序法定而且还要求课税的要素、程序必须明确，不得有歧义。当然绝对的明确是不可能的，只有相对的明确，具体使得税务机关不得随意地课征税收。3)课税的程序法定。税收法定主义要求课税的程序必须法定，税务机关只能严格的依照法律规定的程序严格纳税，不得随意征税。税收法定主义是税法最高的基本原则，未经公民①

5、同意任何人不得对公民课以征税即无代表则无税(Notaxationwithoutrepresentation)，即使是为了国家的利益或者社会的利益。税收法定主义要求对公民课以征税的法律必须经过全体公民的同意或者经过公民选出来的代议机关的同意，否则不得对任何公民征收任何税种即使哪怕是一粒米。税收法定原则还应该包括用税的公民同意，国家财政收入的分配、使用都应该经过公民的同意。当然公民有时候纳税并不一定完全是依法纳税，因为不一定所有的公民都懂得税法，尤其是在我国这样一个公民权利意识不强、法治观念欠缺的社会更是如此，有些纳税人完全是基于税务机关的纳税通知书纳

6、税或者对税务机关的信赖。因此笔者看来税收法定主义还应该包括对纳税人信赖利益的保护。信赖利益的保护系依法治国原则之一，重视人民权利之维护、法秩序之安定及诚实信用原则之遵守。人民对公权力行使的结果所生之合理信赖，法律自应予以适当的保障[2]。法律行为完成以后，原则上不得随意撤销，以保护当事人之间的信赖利益。而一旦事实的状态如果经过长期性、继续性存在的话，其本身就有了法的价值。如果轻易就可以否定这种状态，就是违反了法的稳定性和法的预测性要求。实施溯及既往的变更不仅会给纳税人带来不利，违反课税中的信义规则，而且也违反了“法不溯及既往”这一公认的法治原则[7

7、]。因此，基于纳税人对于税务机关的信赖利益少缴税或者延迟缴税的都不应该给予处罚。(二)生存权生存权是任何人都必须享有的权利，但是由于经济和社会发展的阶段不同，各国生存权的内容千差万别，在我们看来生存权就是指体面的生活。任何国家对公民财产课以税负都必须保证该公民能有一个体面的生活，必须保证该公民基本的家庭生活。税收是对公民财产权的一种侵害，税捐的本质就是干预私人使用、收益财产的权利，而税捐对财产权的侵害，只有在合乎财产权的社会义务框架之下，才有正当的基础，并且干预程度不得达到征收的严重程度[8]。按照权利的成本理论，公民必须支付一定的费用作为自己享有

8、权利的对价，但这个费用必须是有限制的，不能是公民财产的全部，最多不能超过公民财产的一半。国家把自己的财富与个人的财富调整到