现行会计准则“交易,事项观”和其运用

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1、现行会计准则“交易,事项观”及其运用现行会计准则“交易,事项观”及其运用2010-5-2117:33　张振陵　　　2006年会计准则改革在会计理念上发生了许多变化，如由“收入费用观”转向“资产负债观”、由“营业收益观”转向“全面收益观”、由“历史成本观”转向“公允价值观”、由“制度导向”或者“规则导向”转向“原则导向”或者“目标导向”等。通过对现行准则的学习，笔者发现“交易/事项观”同样是现行会计准则的一个重要理念，遗憾的是这一亮点鲜有人注意。　　由于交易、事项两类不同业务区别明显，其会计处理思路也显著不同。从交易/事项的视角，根据交易、事项的本质区别及其不

2、同会计处理思路，分析研究各种经济业务的会计处理，可以起到事半功倍的效果，有助于对现行准则更全面地理解。　　一、“交易/事项观”在现行会计准则的主要体现　　（一）会计要素定义1993年我国首次颁布的企业会计准则（后文简称旧准则）定义的资产是指企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。2006年颁布的现行准则定义的资产是指由过去的交易或事项形成的并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。旧准则定义的负债是指企业所承担的能以货币计量、需要以资产或劳务偿付的债务，分为流动负债和长期负债，现行准则定义的负债是指由过去的交易或

3、事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。对于新旧准则定义会计要素的区别，容易引起注意的是现行准则用“经济利益的流动”作为主线来定义会计要素。事实上，现行准则在最重要的资产、负债两大会计要素的定义中均强调了“由过去的交易或者事项形成的”。　　（二）会计确认现行会计准则“交易/事项观”在会计确认中显著体现在有关视同销售中销售收入的确认。视同销售实际上是税法术语，即会计上由于这类经济业务的特殊性，难以按照一般收入确认的条件认定为销售并确认收入，但无论会计上是否确认销售收入．税法上一律确认销售收入并计税。对于视同销售业务，在会计核算上有两种方法：一是对视同

4、销售行为按公允价值确定收入同时结转相应成本．如以自产产品发给职工，将存货用于抵债等；二是对减少的货物直接以成本结转并计入相关资产成本，如在建工程领用库存商品等视同销售的这两种会计处理方法，实质上是基于“交易/事项观”进行规范的：凡是涉及两个不同会计主体的视同销售，属于交易。会计上需要确认收入；凡是只涉及一个会计主体内部不同部门的视同销售，属于事项，会计上不需要确认收入。　　（三）会计计量现行准则明确规定了历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等五种会计计量属性。在会计实务上，历史成本表现为账面价值．选择历史成本还是公允价值进行计量，实际上就是选择账面

5、价值还是公允价值计量。在现行准则中，要求企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。随着我国资本市场的发展，越来越多的股票、债券、基金等金融产品在交易所挂牌上市，使得这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的市场，具备了引入公允价值计量的条件。采用公允价值计量能反映企业的实际情况，对投资者等财务报告使用者的决策更加有用，如--此，我国现行准则为实现与国际财务报告准则的趋同，适度、谨慎地引入公允价值这一计量属性。　　在按账面历史成本计量还是按公允价值计量的问题上。现行准则同样基于与“交易/事项观”一致的逻辑理念进行规范．较典型地体现在《企业会计准则第20号—

6、—企业合并》对企业合并会计处理方法的规定上。根据企业合并准则，我国的企业合并会计处理划分为同一控制下的企业合并和非同一控制下企业合并两类。其中，同一控制下的企业合并从本质上是集团内部企业之间的资产或权益的转移，可以视为事项，其合并会计处理方法类似于权益结合法，以账面价值作为计价基础；非同一控制下的企业合并会计处理方法采用类似于购买法，以公允价值作为计价基础。即按购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用之和作为合并成本。　　二、“交易/事项观”的具体运用　　（一）视同

7、销售行为会计处理的运用由于视同销售是税法上而非会计上的概念，因此，现行准则对视同销售行为的并没有集中具体的规定，其相关规定散见于包括《企业会计准则第9号——应付职工薪酬》、《企业会计准则第7号——非货币性交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》，以及《企业会计准则应用指南》附录的会计科目和主要账务处理中。　　虽然视同销售在税法上均需按正常销售价格计税，但会计处理上不一定需要确认销售收入。2009年1月1日实施的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定，共有八类增值税视同销售业务：（1）将货物交付其他单位或者个人代销；（2）销售代销货物；（3）设

8、有两个以上机构并实行统一核算的纳税人．将货物从一个机