公允价值与具体计量属性

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1、公允价值与具体计量属性一、公允价值及其本质特征公允价值计量于20世纪80年代被正式引入会计界。近年来，随着美国次贷危机的爆发，公允价值计量逐渐成为会计界最为热门的话题之一。所谓公允价值，按照原国际会计准则委员会（IASC）在其第32号国际会计准则——《金融工具：披露与列报》（IAS32）中的观点：“公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金融”。英国会计准则委员会（ASB）也持类似的观点，在其第13号财务会计准则——《衍生及其他金融工具：披露》（FRS13）中，ASB将公允价值定义为：“公允价值是熟

2、悉情况并自愿的双方在公平交易而不是强迫或清算销售中交换资产或负债的金额”。我国会计准则制定机构也对公允价值进行了广义的定义，在2006年颁布的《企业会计准则——基本准则》中，我国将公允价值定义为：“在公允价值计量下，资产负债按照公允交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额计量”。董必荣（2010）认为，企业是一个由股东、债权人、管理层、员工、政府相关部门等各利益相关者群体共同参与的契约体系，在各国现有的法律制度框架下，财务会计信息是协调各类利益相关者之间关系的一个重要工具，是各利益相关者利益分配的一个主要依据。因此

3、，财务会计计量的目标不是刻意地探究特定时点一个企业资产、负债的真实价值是多少，而是要测量一个能够被企业各利益相关者共同接受的、客观公正的公允价值，以便于公平合理地将企业所创造的价值在各利益相关者之间进行合理分配（曹越、伍中信，2009），因此，与其说公允价值是会计计量的具体属性，不如说公允价值是会计计量试图实现的理想目标（刘浩、孙铮，2008）。实际上，FASB在其2000年发布的第7号概念公告“在会计计量中使用现金流量信息和现值技术”中，也明确地指出，在会计计量中广泛地使用“未来现金流量现值”等具体计量属性的目标就是为了测量被计量

4、对象的公允价值。基于以上认识，本文认为，公允价值本质上是会计计量希望实现的一种理想目标，而不是具体的计量属性。二、公允价值与各种具体计量属性之间的关系既然公允价值是会计计量的目标，那么，各种具体会计计量属性与公允价值之间是什么关系呢？笔者认为，公允价值是会计计量的理想目标，现行市价、重置成本、脱手价值、未来现金流量现值、历史成本、谈判价格等各种具体的计量属性则是公允价值计量目标的具体实现形式。实际上，无论是美国的相关会计准则和概念公告，还是国际会计准则，早就直接或间接地阐释了公允价值与各种具体计量属性之间的关系。根据美国第107号、

5、第125号、第133号与第137号准则的相关规定，公允价值是指在自愿交易者之间的当期交易中，资产买卖、债务发生或结算的金额，而非强迫或清算的出售价格。活跃市场的市场报价（quotedmarketprice，即“现行市价”）是公允价值的最好依据，也是公允价值计量的首选计量属性。如果没有活跃的市场价格，公允价值计量应根据该类资产或负债所处环境中的最适宜信息来决定，可以参考类似资产、负债的市场价格来进行估计，或采用其他一些条件适用的估价技术（如未来现金流量现值、期权定价模型、矩阵定价等等）进行估计。在美国第七号财务会计概念公告中，FASB

6、则进一步指出，财务会计应用未来现金流量现值等各种计量属性的目的就是为了实现公允价值计量，测量和估计被计量资产或负债的公允价值。从FASB相关会计准则和概念公告中的有关规定可以看出，在FASB看来，公允价值是会计计量的目标，实现公允价值计量目标最理想的计量属性是活跃市场的现行市价，其次才是未来现金流量现值等其他带有估计性质的计量属性。国际会计准则理事会（IASB）在其相关会计准则和最新征求意见稿中也体现了同样的观点。按照IAS32、IAS39等国际会计准则的有关规定，公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债

7、清偿的金额。如果某项金融资产或负债存在活跃的市场，那么，活跃市场上的公开标价通常是其公允价值的最好证据；如果某项金融资产或负债的市场还没有形成，或市场虽初步形成但还不活跃（这种情况下市场价格往往不一定能够代表该项金融资产或负债的公允价值），那么，在保证计量结果可靠性的前提下，会计计量可以采用一些估计技术来测量该类金融资产或负债的公允价值，这些估计技术有：参照相似资产或负债的活跃市场价格（如果有的话）、未来现金流量现值、期权定价模型等等。从IAS32、IAS39等国际会计准则中的相关规定可以看出，与FASB一样，IASB也认为公允价值

8、是会计计量的目标，各种具体的计量属性都是测量和估计公允价值的工具。三、基于公允价值“计量目标观”的计量属性优先级序论公允价值与具体计量属性的关系(2)在各种具体的会计计量属性中，哪些计量属性能够更好地实现公允价值计量目标呢？这可以首先