上市公司利用资产减值准备进行盈余管理之研究

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1、会计系2000研黄金香（00130513）浅谈上市公司利用资产减值准备进行的盈余管理引言斯普瑞格(Sprague)、坎宁(Canning)、斯普路斯(Sprouse)、莫尼茨(Moonist)、FASB等引入了经济学的思想，将资产定义为预期的经济利益。这一定义把财务会计的重心由损益表转向资产负债表。那么，当企业的账面成本高于该资产的未来经济效益时，记录一笔资产减值准备是符合逻辑的。这就是资产减值准备会计的实质（周忠惠、罗世全，2000）。我国的会计政策无疑也采用了这种观点。财政部1999年公布了《〈股份有限公司会计制度〉有关会计处理的补充规定》，发布了坏账准备、短期投资跌价准

2、备、存货跌价准备和长期投资减值准备的计提办法；继而又在《企业会计制度》中规定了固定资产、在建工程和无形资产的减值准备。这些减值准备的计提从理论上来说会增加资产的相关性，挤掉上市公司所披露的资产的水分，从而提高这些资产的真实性。但是，由于上市公司具有操纵盈余的倾向（蒋义宏、魏刚，1999），而且这些资产减值准备计提对会计人员的职业判断能力的要求极高，主观性很强，很容易被上市公司当作盈余管理的工具。本文就将此问题进行研究。一、上市公司运用资产减值准备进行盈余管理的手法上市公司进行盈余管理的方法主要有以下几种方法：除垢法(TakingaBath)、做大盈余法(IncomeMaxim

3、ization)、慰平法(IncomeSmoothing)、做小盈余法(IncomeMinimization)等。具体到资产减值准备又有哪些手法呢？1．不当的计提比例对资产计提恰当的减值准备有利于更真实公允的反映企业的财务状况，但计提比例不当时则可能起不到相应的效果，甚至可能利用其来操纵利润。如计提坏账准备的提取比例由原来的硬性规定改由公司自行确定，并且要求在确定坏账准备的提取比例时，应当根据公司以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况，以及其他相关信息合理地估计。但是上市公司有可能利用这种自行确定的权利，对总额较大的账龄段计提相对较低比例的坏账准备，而对总额较小的

4、账龄段计提比例相对较高，这样使所计提坏账准备金额相对于实际应提数要小，虚增会计利润。对存货而言期末计价采用成本与可变现净值孰低法，而可变现净值是指企业在正常生产经营过程中，以估计售价减去估计完工成本以及销售所必需的估计费用后的价值。但这几个估计的确定如果不合理，则同样达不到计提跌价准备的目的，而且会使上市公司利用这几项估计来操纵利润，相似地在其它几项资产的减值准备也一样。有些公司甚至在一些年度不计提资产减值准备，例如ST中侨2．计提比例变更5.1-9,,services,andmakethecitymoreattractive,strengtheningpublictrans

5、portinvestment,establishedasthebackboneoftheurbanrailtransitmulti-level,multi-functionalpublictransportsystem,thusprotectingtheregionalpositionandachieve第3页共3页会计系2000研黄金香（00130513）由于在开始计提资产减值和坏账准备计提方法变更的年度，计提减值准备是属于会计政策的变更，应当对减值准备进行追溯调整，计算此项会计政策变更的累积影响数，并将累积影响数调整期初留存收益。尽管这些会计政策的变更一般会影响变更当期的

6、盈余，但由于同时调整了期初留存收益，因而一般说来对当期的业绩不会造成太大的影响。但是以后年度发生计提比例变更时，则不能当作会计政策的变更，而只能作为会计估计的变更，企业应采用未来适用法，不调整以前期间的报告结果，只需披露变更的理由和对当期的影响数，在其比例变更当年的调整数全部计入变更当年损益时，就有可能利用这种变更来操纵利润。例如：国电南自（600628）在2001年年度报表中对应收账款的计提比例进行了变更，将一年以内的应收账款的计提比例由5%降到1%，1-2年的应收账款计提比例由6%降为3%，而在公司总额42200万元的应收账款中一年以内的占有69.47%，而1-2年的占有

7、21.24%，从而使当年1．提取冲回由于存货跌价准备等资产减值准备计提的主观性很强，所以上市公司会计人员可以在追溯调整时多计提减值准备，或者在其后的年度多计提，从而减少计提当年的利润，这也就是前述的所谓除垢法，而在以后年度处置该项资产时，就可以相应的增加冲回年度的利润。通辽化工在2001年年报可以发现，公司除了坏账准备增加了2,325,074.85元之外，存货跌价准备减少了1,199,330.00元，长期减值准备冲回了255,000.00元，固定资产减值准备完全没变，而在建工程减值准备冲回了5,152,