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1、从拉姆齐原则看“合理商业目的”——对新企业所得税法相关反避税条款的探讨法律从拉姆齐原则看"合理商业目的"对新企业所得税法相关反避税条款的探讨86O1='OWORLD2007/09文,张颖新企业所得税法第四十七条:"企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的,税务机关有权按照合理方法调整."这是一个兜底性的反避税条款,是对《中华人民共和国企业所得税法第六章((特别纳税调整,从第四十一条到第四十八条中规定的反避税措施进行的进一步补充和囊括,是对其他可能存在的,或者将来可能产生的新的避税手段,提前作出了法律规定,即新企业所得税法全面引入了一般反避税规则.何谓"合理"?一般
2、反避税条款,是相对于特别反避税条款的一般防范性的规定,其并不针对某一特定的行为类型,而是以:描述,涵行为,以釜税条款,『制定的反,使用范税条款针不确定性,:实际操作为了限制:反避税措?段.如果,适用的特有些安排违背了税法的立法意图,惟一的或者主要目的是为了获取税收利益而并非出于正常的商业目的,对这类安排如果不进行打击,势必造成对其他企业的不公平,破坏公平市场的环境.拉姆齐规则由来国际上,各个国家关于反避税法的规定各有不同,英国没有反避税的一般条款,将"不具有合理商业目的"作为国家的反避税措施之一是通过一个很典型的判例,即IRCv.Ramsay公须首先适首先适用优于普通形式多种千姿百态,般能
3、够注{条款,但般反避税2已经实施适用一般,也是摆,新课题.新企业所十七条一行了充分目的是体严密的税就给一些能,其中司规避资本利得税案,被英国上议院确定为"不具有合理商业目的"避税案判例,即着名的拉姆齐原则(RamsayPrinciple).英国法院之所以通过判例更多地在适用税法时使用目的解释的方法,是为了应对上世纪70年代以来越来越精密和专业的避税计划.分析这个案例,有助于对我国企业所得税法中关于"合理商业目的"的理解与适用.1982年Ramsay公司出售其一个农场获得收益,按英国税法该收益应该缴纳资本利得税.为避免履行这笔收益的纳税义务,Ramsay公司聘请专家设计了公司经营成本损失,从
4、而抵销该笔收益的避税计划.按照避税计划,Ramsay公司购买Caithmead(卡特梅德)公司股票,同一天又向该公司贷款两笔,金额一样,利率均为11%,双方约定贷款条件为:Ramsay公司有权法律圈减少其中一笔贷款的利率,并把减少的利率加到另一笔贷款上.贷款数日后,Ramsay公司行使合同权利,将一笔贷款的利率减为0,同时将另一笔贷款的利率增为22%.同一天Ramsay公司将后笔贷款之债权出售获利,依英国税法,该债权证书出售所获收益免缴资本所得税.一周后Caithmead公司将前笔贷款归还Ramsay公司.由于上述贷款交易,Caithmead公司股价下跌,Ramsay公司抛售该公司股票因此
5、受损,损失与出售债权凭证收益相等.Ramsay公司认为其出售Caithmead公司股票所受损失能抵消其出售农场的收益,应当免于缴纳资本所得税.税务机关认为Ramsay公司的操作意在避税,不同意抵扣,该案经过税务机关,税务特别委员会,王室法院,上诉法院最后上诉到了上议院.1982年英国上议院就IRCvRamsay一案作出判决,法官认为,法院可以根据整个安排去判断一项可能产生税收上的后果的任何一项交易的法律本质,并不局限于仅仅依据该避税安排中每个单个的交易来判断真伪而可以将其视为一个整体.假如这项避税安排是一个有机联系的整体而并非一个独立的交易行为,并且其并不在实质上产生收入或者损失,并不影响
6、纳税人的收益,其可以在税收上视为无效.该案例所确立的原则被称为"Ramsay原则".Ramsay案件分析Ramsay公司为了规避出售农场获得的收益应当缴纳的资本利得税,需要人为地设计制造出另一笔资本损失并且取得损失的合法证据,以达到将损失抵消出售农场的收益,这是Ramsay公司进行避税筹划的出发点与目标,围绕这一目标,Ramsay公司选择Caithmead公司作为其避税的合作伙伴,向金融■WWWWdoworldcn法律机构贷了一笔活动用资金,并分别进行了以下几项经济活动:第一项,Ramsay公司购买了~flamead公司股票,同一天又贷款给Caithmead公司,Ramsay公司成为Cai
7、thmead公司的债权人.贷款分成金额相等的两笔,利率均为l1%,双方约定贷款条件为:公司有权减少其中一笔贷款的利率,并把减少的利率加到另一笔贷款上.这个贷款条件对于借款人Caithmead公司来说,没有实际经济意义,一笔借款的利率加到另一笔等额借款上,总的借款利息额相等.但是,这个贷款条件正是Ramsay公司筹划的关键点,Ramsay公司要通过贷款交易获得收益并取得股票出售的损失.第二项,数Et后Ramsay公司行使合
