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1、中国会计发展史海钩沉之二：周礼与财计乌托邦会计史话lACCOUNTINGI-IIgTORICALTOPIC中国会计发展史海钩沉之二:周礼与财计乌托邦中南财经政法大学许家林中国人民银行郑州分行贺海燕《周礼》是中国古代专门记载周代王朝设官分职的一部书籍,虽然其被列为重要的儒家经典着作,但书中所反映出的二千多年前完整的会计与审计官制设计实在是令人叹为观止.《周礼》本名《周官》,又称《周官经》,它包括天官,地官,春官,夏官,秋官,冬官六篇.全书共计四万五千余字,以记述各种官职的形式来阐明制度,即书中的官职,用天,地和一年四季四个时期划分为六个部门,分别命名为
2、天官冢宰,地官司徒,春官宗泊,夏官司马,秋官司寇,冬官司空.《周礼》涵盖内容十分广泛,大到政治,军事,小到衣冠,陈设,都有比较详细的阐释.其中《周礼?天官》和《周礼?地官》记载有周代王朝的财会制度,反映了比较丰富的会计审计方面的史料.但至于这本着作成于什么年代,出自何人之手,反映内容是否真实等,则存在很大的分歧.一种意见认为《周礼》基本上反映了西周的典章制度,而另一种意见则认为《周礼》是作者的理想.蒋?白潜在《十三经概论》中就指出,此书是作者的"理想官制",显现了作者的"创制之才".尽管存在争议,但《周礼》一书展现出的相当完备的财计组织设想或规划,尢
3、疑是我国会计发展史上一个重要的里程碑.按《周礼》记载,周王下所设的天,地,春,夏,秋,冬六官,统称六卿.其中冢宰(又称大宰)为天官之长,六卿之首.《周礼?天官?冢宰》中讲,冢宰的职权是"掌邦治,以佐王均邦国","岁终则令百官府各正其治,受其会,听其致事而诏王废置".由此可见,冢宰不但掌管国务大事,还总揽国家财政.但主抓"一岁,三岁之总会",而不在于let常核算.具体的财赋出入管理则由冢宰之下的小宰掌管,这意味着小宰成为财政主管机构的主管部门,掌管财政预算及王朝的各项支出,它是天官下设的两个主管部门之一.小宰下则设宰夫,大府等职.《周礼?天官?宰夫》中
4、讲,宰夫的职责为"掌治朝之法,以正王及三公,六卿,大夫群吏之位.掌其禁令,叙群吏之治".意即宰夫掌握财计稽查之权.大府官级平于宰夫,职掌货(指金玉钱币)贿(布帛)收入,同时负责对财物的保管和财物的支出,年终考核本部门财物出入.大府为库藏之长,所管部门有玉府,内府,外府,酒正,司裘,掌皮和典丝等.冢宰主管的另一下属部门即为会计部门,它由司会掌管,主要负责核算王朝财政经济收支,监督王朝财务动态.《周礼?天官》记载的司会职责如下:"司会掌邦之六典,八法,八则……而听其会计"."司会主天下之大计,计官之长,是以参互考日成,月要考月成,岁会考岁成之事".可见其
5、职责已经分明.在司会下另设司书,职内,职岁和职币四大职能部门,其中:司书主管王朝的整个会计账簿;职内"掌邦之赋入",即掌管财务收入账簿;职岁"掌邦之赋出",即掌管财物支出账簿;职币则掌管财物结余账簿.从上可以看出,《周礼》中提出的财政管理体系是相当庞大和严密的.现代会计文明中的分权控制思想在其体系中体现得淋漓尽致.如在财物出纳工作方面,《周礼》把财物出纳工作分为收入,支出和结余,分由职内,职岁和职币负责.通过三职分掌出纳工作的一个方面,达到以入制出,以出制人,以出入控制结余之财.同时,其税收征收和支出保管也是分立的.税收征收主要是"九赋",财务通孔.
6、综合2oio@~11期I上)征收工作主要由地官大司徒的属官掌管,但同是地官掌管的税收,其征收机关与保管出纳的机关也是分开的.《周礼》中同样也透出财政监督的思想精粹.这可以从司会的特殊地位中体现出来.周代王朝的财务行政系统是以天官大宰为首,而计官之长的司会,是直属天官大宰的.在职位方面,小宰是大宰的副职,才是中大夫职位,司会是大宰的属官,本应为下大夫.但《周礼》中规定司会官级为中大夫,职位平于小宰,高于宰夫,同时高于总掌财赋出入的大府.如此设置,是考虑到司会要稽察掌财用财的官吏,如果权利小于大府,就不足以控驭它,司会也就无法发挥纠正错误,监察奸欺的职能
7、了.这种做法,一方面体现了周代王朝对财会工作的重视,另一方面则显示了提高财政监督机关权利以保证监督工作顺利进行的思想,具有保证审计独立性的先进意义.周王朝的财政收支也遵循"量人为出"的原则."以九赋敛财贿","以九式均节财用",即为保证特定的支出,有特定的资金来源,实行专款专用,类似于现在的国家基金制度.具体记述为:"关市之赋,以待王之膳服;邦中之赋,以待宾客;四郊之赋,以待稍秣;家剥之赋,以待匪颁;邦甸之赋,以待工事;邦县之赋,以待币帛;邦都之赋,以待祭祀;山泽之赋,以待丧祀;币余之赋,以待赐予."其基本意思即为:以关市商旅的征课收人,专供王室膳食
8、服饰之用;以邦畿(国都附近的地区,即今之郊县)之内的征课收入,专供招待宾客之用;以离城百里之内的征课收入,专
