非货币性资产交换损益处理研究

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1、非货币性资产交换损益处理研究【摘要】非货币性资产交换正常情况下应遵循公允价值原则进行等价交换，但在特定情况下，可能出现不等价交换的情况，此时的损益是如何进行处理的？怎样处理更适宜？本文拟对此进行相关探讨。　　【关键词】非货币性资产；利得；损失；交换损益　　　　非货币性资产交换的实质是以物换物，交换时双方本着互惠的原则，以公允价值相等的商品进行互换，同时对换出资产账面价值与公允价值的差额确认为资产处置损益。但有时相互交换的资产公允价值不一定恰好完全一致，虽可通过补价进行调整，但仍可能出现一方为了使交换成功，愿意接受不利的交换条件

2、，从而导致交换过程中产生特殊交换损益的情况。　　　　一、准则对交换损益的会计处理　　　　对非货币性资产交换过程中出现的特殊损益，现行会计处理分两种情况：一种是在单项资产交换的情况下，记入资产处置损益，不单独确认由于资产交换产生的损益；另一种是在涉及多项资产交换的时候，由于交换而产生的损益被分摊计入各换入资产的成本。下面举例进行说明（不考虑相关税费）：　　例：甲、乙公司协商，甲公司以其拥有的用于经营出租目的的一幢公寓楼与乙公司持有的交易目的的股票投资交换。甲公司公寓楼的账面原价为9000万元，已提折旧　　1500万元，在交换日的

3、公允价值为8000万元。乙公司股票投资账面价值为6000万元，采用公允价值模式计量，在交换日的公允价值为7500万元。　　由于甲公司急于处理该幢公寓楼，乙公司仅支付了450万元给甲公司，导致甲公司在此次交换中出现交换损失50万元。　　该资产交换具有商业实质，同时股票和公寓楼的公允价值均能可靠计量，甲、乙公司本应以换出资产公允价值为基础确定换入资产的成本，但由于有确凿证据证明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更加可靠，因此采用换入资产的公允价值作入账成本，并确认损益。甲公司的账务处理如下：　　借：其他业务成本7500　　投资性

4、房地产累计折旧1500　　贷：投资性房地产9000　　借：交易性金融资产7500　　银行存款450　　贷：其他业务成本7500　　其他业务收入450　　乙公司的账务处理如下：　　借：投资性房地产8000　　贷：交易性金融资产6000　　银行存款450　　投资收益1550　　上述会计处理，对甲公司而言，其公寓楼的账面价值7500万元和公允价值8000　　万元的差额是500万元，之所以只确认450万元的其他业务收入，是因为在交换过程中产生了50万元的非货币性资产交换损失。同样道理，乙公司确认的投资收益金额也不合适，对乙公司而言，其

5、投资收益应是该股票投资的账面价值和公允价值的差额　　1500万元，而多出来的50万元是由于非货币性资产交换产生的。　　上述处理，就是将非货币性资产交换产生的交换损益记入相关资产的处置损益，而当交换涉及多项资产时，如果出现交换损益，则是将该损益分摊记入资产价值。　　例：甲、乙公司适用的增值税税率均为l7％，2009年8月经协商，甲公司决定以生产经营过程中使用的厂房及库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的办公楼、汽车。　　甲公司：　　厂房：账面原价2100万元，累计折旧780万元，公允价值1100万元；库存商品：账面余额300万元

6、，公允价值350万元，公允价值等于计税价格。　　合计：账面价值1620万元，公允价值1450万元　　乙公司：　　办公楼：账面原价2000万元，累计折旧1000万元，公允价值1100万元；汽车：账面原价600万元，累计折旧370万元，公允价值250万元；乙公司另外向甲公司支付银行存款100万元。　　合计：账面价值：1330万元，公允价值1450万元　　假定整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费，甲公司开具增值税专用发票给乙公司，金额为350×17％＝59.5万元。　　实际上，本题主要是处理用于交换的库存商品产生的增值税，因

7、为对甲乙双方来说，用于交换的资产的公允价值都是1450万元，但对甲企业来说，开出了增值税专用发票，却没有从对方手中得到相应价值的资产，导致企业承受了59.5万元的损失，这59.5万元的损失由换入的两项资产——办公楼、汽车（不包括银行存款）分担，增加两项资产的入账价值。对换入方乙来说，收到增值税专用发票，有59.5万元可用于抵扣，相当于得到了59.5万元的好处，因此，这59.5万元的好处同样由换入资产——厂房、原材料负担，降低换入资产入账价值。所以按照现行方法，甲公司换入资产成本计算如下（乙公司计算略）：　　1.换出库存商品的增

8、值税销项税额：350×17％=59.5万元　　2.计算换入、换出资产公允价值总额：　　换出资产公允价值总额＝1100+350　　＝1450万元　　换入资产公允价值总额＝1100+250　　＝1350万元　　3．计算换入资产总成本：　　换入资产总成本=换出资产公允价值-补价+应