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1、税制结构的基本决定因素与比较分析邓远军(北京市国税局科研所,北京100000)摘要:对于税制结构的影响因素众说纷纭,但其基本因素是财政、效率与公平三大要素。各税种的财政、效率与公平功能不同,由此决定了不同时期、不同国家的税制结构的不同。我国目前的税制结构偏重于财政,在效率与公平中又偏重于效率,与国际惯例不相符,也不能适应国内经济社会发展的需要。我国税制结构改革的目标是建立兼顾财政、效率与公平的“双主体”税制结构。关键词:税制结构;基本因素;比较分析中图分类号:F810文献标识码:A文章编号:1007-4465(2004)01-0005-0
2、6一、问题的提出在复合税制模式下,税制结构的优化是税制优化的重要内容之一。实证分析表明,税制结构并没有固定的模式,各国税制结构模式也不是一成不变的。总体来看,税制结构模式可分为单一主体与双主体两种模式。在单一主体模式中,又分为以直接税为主体和以间接税为主体两种模式。在以直接税为主体或以间接税为主体的模式中,还可进一步根据直接税与间挥程度和特点。那么,决定不同国家不同时期税制结构的因素到底有哪些?一般认为,各国税制结构是由各自不同的经济、社会和文化等一系列因素决定的。对于具体的因素则提法不尽相同。如有的提到了经济发展水平、国家政策取向(公平
3、与效率的取舍)、政治和传统习惯以及外围条件(税收征管水平、税收法制化程度、为纳税人服务体系的完善程度等)等因素;有的认为是经济发展水平、经济形态(自然经济还是接税中不同的主体税种划分为不同的税制结构模式。商品经济,即交易的货币化程度)、经济运行机制(计划经济还是市场经济)、经济结构(包括所有制结构、产业结构、地区结构、技术结构、国民收入分配结构等)、政策因素(政府职能范围大小及间接调控与直接调控的实现职能方式)、征管因素以及历史继承因素等。此外,一部分学者还提到了个人分配所得货币化程度等其他因素。这些因素无疑都对税制结构的形成起到一定的作
4、用,但其中最基本的因素是什么?只有全面探寻税制结构的最基本决定因素,才能更科学地阐明和把握税制结构形成和发展的内在规律性,促进税制改革和建设的不断完善。二、税制结构的基本决定因素:财政、效率与公平所谓税制结构的基本决定因素,是指在税制结构的众多影响因素中起主要决定作用的因素。这些因素应具有以下特征:从世界各国税制结构的发展演变情况看,发达国家在过去近百年里基本完成了由原始直接税(土地税或人丁税等)到间接税,再由间接税到现代直接税(所得税、社保税)的转换;而在发展中国家,间接税则取代传统的直接税成为主体税种。自20世纪70年代以来,发达国家
5、开始意识到所得税比重过高所带来的缺陷,出现了“重返间接税”的趋势,而发展中国家随着经济社会发展日益重视所得税这一“良税”的作用,税制结构呈现出“双主体”的趋同性。当前,美国等一些西方发达国家甚至出现了回归间接税单一主体的趋势和主张,但目前还只是停留在理论层面上。税制结构的发展变化是各国根据税收管理实践对税制结构进行不断修正完善的过程。如何确定较为符合本国国情的税制结构模式,是各国致力探索的问题,也在相当程度上决定了一个国家税收功能的发收稿日期:2004-02-02作者简介:邓远军(1963—),男,北京市国税局科研所副所长,经济学博士,国
6、家税务总局特约研究员,现在特华博士后科研工作站做博士后研究。5第一,跨越不同历史时期、不同国家,对税制结构起普遍的决定作用。有的因素只在一定的历史时期发挥作用,尽管它在当时可能对税制结构起到主要决定作用,但也不能归纳为税制结构的基本决定因素,因为它解释不了税制结构的现状以及未来的发展趋势。例如,尽管自然经济形态在一定范围内还存在,在个别国家甚至还占主导地位,但在全球经济中早已显得微不足道。因此,经济形态因素不能归结为税制结构的基本决定因素,它已解释不了商品经济形态下税制结构的差异性。第二,透过表象,揭示实质。税制结构的基本决定因素必须是能
7、准确阐释税制结构形成和发展内在规律性的实质性因素。目前学术界普遍认为,在经济发展水平较低时期,多数人口处于贫困状态,收入仅能够维持生存,负税能力很低,使所得税的税基异常狭窄,因而只能以流转税为主体。因此,经济发展阶最基本、核心的内容应该是主体税种的模式(单一主体、双主体、多主体还是无主体)和构成(具体的主体税种)。因此,税制结构的基本决定因素应该是影响主体税种模式和构成的因素,而不是其他。例如,经济结构一般被认为是影响税制结构的一个关键因素,但实质上它影响的是税种结构、税收收入结构,与主体税种结构没有直接的关系。还有人认为,中国处于二元经
8、济状态,农业经济效率很低,即使在生产力相对较高的工业部门,与发达国家相比,也存在高消耗低产出的缺陷。低水平的经济效率决定了低水平的利润,从而影响所得税的主体税种地位。需要指出的是,农业部门、农
