关于城镇土地使用税纳税义务发生时间问题探讨

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1、关于城镇土地使用税纳税义务发生时间问题探讨作者：纪长钦广东联建律师事务所律师国家财政部、税务总局于2006年12月25H发布并于2007年1月1日实施的《关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税［2006］186号）（以下简称“186号文”）第二条：“关于有偿取得土地使用权城镇十•地使用税纳税义务发生时间问题，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受讣方从合同（下称“土地合同”）约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地吋间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。国家税务总局《关于房产税城镇土地使用

2、税有关政策规定的通知》（国税发（2003）89号）第二条第四款屮有关房地产开发企业城镇土地使用税纳税义务发生时间的规定同时废止。”城镇土地使用税（下称“土地使用税”）纳税义务的发生实际上就是确定土地使用税的纳税义务人，该税种纳税义务发生的时间就是确定土地使用税纳税人产生的吋间。186号文对于土地使用税纳税义务发生吋

3、'可分两种情况：一是土地合同约定交付土地时间的次刀起发生；二是若土地合同未约定交付土地时间的，则从土地合同签订的次刀起发主。第一•种情况是土地合同的受让方白约定交付土地时间的次月起成为土地使川税的纳税人；第二种情况是土地合同的

4、受让方自土地合同签订吋间之次月起成为土地使用税的纳税人。186号文将土地使用税纳税义务发生的时间与土地合同中当事人对土地交付时间约定或土地合同签订的时间肓接挂勾，为十•地受让方创设土地使用税的纳税义务。也就是说，无论是以出让或是转让方式受让土地，受让方将可能在签订土地合同而未取得土地使用权甚至未使用土地时就要交纳土地使用税了。到底土地使用税的纳税人应该是谁以及186号文关于土地使用税纳税义务发生时间的规定的合法性如何，木文试就此谈谈白己粗浅的见解。一、关于土地使用税的纳税人根据1988年9月27日颁布并于1988年11月1日正式实施的《中

5、华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》（下称《土地使用税条例》）笫二条规定：在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税（以下简称土地使用税）的纳税人，应当依照木条例的规定缴纳十地使用税。《土地使用税条例》于2006年12月31LI修订并于2007年1M1H生效，修订后的《土地使用税条例》在第一条增加--款，作为第二款：“前款所称单位，包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其他企业和事业单位、社会团体、国家机关、军队以及其他单位；所称个人，包括个休工商户以及其他个人。”明确外商投

6、资企业、外国金业也必须交纳土地使用税，但对土地使用税的纳税人的定义仍然采用与88年《土地使用税条例》同样的定义，即土地使用税的纳税义务人是征税范围内使用土地的单位和个人。针对土地使用税纳税人的确定，《土地使用税条例》首次颁布后不久，国家税务局于1988年10月24FI发布了《关于土地使用税若T具体问题的解释和暂行规定》（国税地字第015号），（卜-称《暂行规定》）其屮第四条规定：“关于纳税人的确定，土地使川税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决

7、的，由实际使用人纳税；土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。”该《暂行规定》现在仍然有效。国家税务局于1993年3月24F1发布的《关于受让土地使用权者应征收土地使用税问题的批复》（国税函发［19931501号）（下称《批复》）认为：国家开征土地使用税，是为了合理利用城镇土地,调节土地级差收入，提高土地使用效益，加强土地管理.因而，〈屮华人民共和国城镇土地使用税祈行条例〉第二条规定：“在城市，县城，建制镇,工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税纳税义务人，应当依照本条例的规定缴纳土地便用税。”〈中华人民共和国城镇国冇土地使用权

8、出让和转让暂行条例〉笫四十九条也明确规定：“土地使用者应当依照国家税收法规的规定纳税。”《批复》进一步明确凡在土地使川税开征区范围内使用土地的单位和个人，不论通过出让方式还是转让方式取得的土地使用权，都应依法缴纳土地使用税。从上述的行政法规和规章可以得出这样的结论：凡在土地使用税开征区范围内使用土地的单位和个人，不论通过出让方式述是转让方式取得的土地使用权，都应依法缴纳土地使用税。土地使用税的纳税人就是土地使用权人或土地的实际使用人。有关土地使用税纳税义务发牛时间的问题，国家税务总局还于2003年月H发布《关于房产税城镇土地使用税有关政策

9、规定的通知》（国税发[2003]89号）（下称《通知》），在第二条笫（四）项规定：房地产开发企业自用、出租、出借本金业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税和城镇土地使用税。《通知》