偷税罪“二次行政处罚”犯罪成立标准的立法缺陷及其完善

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1、偷税罪“二次行政处罚”犯罪成立标准的立法缺陷及其完善[摘要]我国刑法对于偷税罪“二次行政处罚”犯罪成立标准的规定存在诸多立法川缺陷，而且不符合税收征管狠实际，在实践中难以操作。巷应对此进行相应的修改予以甸完善：明确规定“二次行政羹处罚”的时限与数额；将扣疔缴义务人因偷税被税务机关餍二次行政处罚又偷税的行为犯罪化。[关键词]偷税饫罪；二次行政处罚；扣缴义务人；立法缺陷；根据我治国刑法第201条的规定，刑法对偷税罪的成立规定了珠两种不同的形式，即结果犯冲中的数额犯和行为犯。对以结果犯作为本罪成立标准的衍偷税犯罪，我国刑法确立了分特殊的“数额加比例”模式作为犯罪成立和

2、量刑标准；对以行为犯作为本罪成立标伺准的偷税罪，我国刑法确立了“二次行政处罚”标准，欣即纳税人因偷税被税务机关碧给予二次行政处罚又偷税的膑也构成偷税罪。学界对于“杈数额加比例”这一偷税罪结祗果犯的犯罪成立标准已经诟偻病颇多，但对“二次行政处忉罚”这一偷税罪行为犯的犯编罪成立标准却少有论述。事语实上，司法实践中有大量的秦偷税犯罪正是以行为犯这一矜偷税罪成立模式被追究刑事垩责任的，但这一“二次行政┫处罚”的犯罪成立标准存在闼诸多立法缺陷，在司法实践谟13/13中产生了一系列定罪量刑的缚困惑。笔者不揣浅陋，愿就∝此加以探讨，以求教于学界婷同仁。行为人因偷税被税殆务机关给予二

3、次行政处罚又踪偷税说明其主观恶意比较严︾重，从立法意图上看，其目莸的是对屡罚不改、藐视法律纂行为的惩治。这对意图再犯锋者是一种威慑，让其在偷税钽获得的欢乐与可能遭受的刑罚痛苦之间权衡利弊，必然闽畏惧却步。这一刑法规定体现了对屡犯不改、主观恶性埝大的偷税行为人从严惩处的巧精神，有利于加强对偷税犯健罪的惩治，维护正常税收征管秩序，有一定的合理性。髅但不容忽视的是，这一犯罪蕲成立标准，是侧重对行为人帅主观恶性评定的一个标准，梆既存在明显缺陷，又不符合蠡税收征管实际。一、“二够次行政处罚”的犯罪成立标孪准的立法缺陷1、这一标纱准区别对待纳税人和扣缴义塍务人，容易产生定罪量刑

4、上攮的不公平。根据刑法第20ㄌ1条的规定，这一标准只适痿用于纳税人，不适用于扣缴义务人，这就使纳税人与扣又缴义务人在适用法律时不公Ｄ平。对此，有学者认为扣缴甙义务人的纳税义务不同于纳仁税人：扣缴义务人本无纳税义务，只是根据目前国家的兵实际情况，从便利税务稽征等方面考虑，国家税法强制丿性规定扣缴义务人具有纳税诘义务，其纳税义务是基于国家的强制委托而产生，他是蛲纳税人与国家之间的一个特禾定中介，无纳税人的经济活札动，也就没有扣缴义务人的13/13槔法律地位。因此，刑法在偷税罪的行为犯犯罪成立标准兕对纳税人和扣缴义务人做出↓区别对待是合理的。笔者认仃为上述观点值得商榷

5、。纳税谛人和扣缴义务人确实负有不摧同的纳税义务，但就两者偷溜税行为的主观罪过和给国家昕造成的税款损失而言却没有任何区别。之所以有学者主偿张上述观点，究其原因，就迁是扣缴义务人没有直接从偷税行为中获利，而纳税人却钴从偷税行为中直接获利，即辗应该减少的财产没有减少。事实上，实践中扣缴义务人岜的偷税行为虽然从表面上看ケ没有直接获利，但其偷税行为大都有其间接利益。进一麸步来说，刑法评价一种行为酆是不是犯罪的标准不应当是ī行为是否有所得，而是要看┪其给刑法法益造成的损害，暑对此，有学者指出我们刑法实关注的应是“损人”，而不是“利己”：关注“损人”棵的法益侵害说是我们应该予

6、郁以提倡和坚决贯彻的，相反圳，关注“利己”的伦理评价新的规范违反说是我们应予坚浃决摒弃的。从这个角度来看，扣缴义务人的偷税行为与实纳税人的偷税行为没有本质榕的区别。而按照现行刑法规嗵定，当扣缴义务人因偷税被囹税务机关给予两次行政处罚又偷税时，刑法对扣缴义务靛人的这种行为却不评价为构】成偷税罪，只能根据税法的鳔规定，予以经济的、行政的逑处罚。而对纳税人同样的行竺为，刑法却认定为犯罪。这对纳税人来说，明显是立法湟所给予的不公平待遇。2、这一标准在适用中可能造屙13/13成罪刑不相适应。这一犯罪娟标准的立法本意，意味着受熵过二次行政处罚后第三次实撷施偷税时，不论是否达到

7、数作额1万元以上，占应纳税额ǘ10％以上的标准，都可以蚶认定为偷税罪。这样就可能出现以下两种情形：其一，焯“第三次偷税行为”本身没有达到偷税罪结果犯“数额邀加比例”的标准，本应予以行政处罚，鉴于行为人曾因鸫偷税受到过二次行政处罚，蛰主观恶性比较严重，所以对辶“第三次偷税行为”按犯罪退论处，予以刑罚处罚。这等烂于把对犯罪结果的考察追溯奸到行为人的先前行为，进行动态的考察，体现了对一贯出偷税行为的严厉性。其二，“第三次偷税行为”本身已蛇达到了“数额加比例”的标垂准，将之与前二次偷税行为课一并考察(此时一并考察的招实际意义