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1、美国公允价值计量准则的最新发展及借鉴美国财务会计准则委员会(FinancialAccountingStandardsBoard,FASB)在为期两年多的时间里,在相续发布了“公允价值计量(FairValueMeasurements)”征求意见稿和公告工作草案之后,于2006年9月正式发布了美国财务会计准则第157号(StatementofFinancialAccountingStandards,SFASNO.157)——公允价值计量。美国一般公认会计准则(GenerallyAcceptedAccountingPrinciples,
2、GAAP)中有超过40个会计准则要求(或允许)报告主体按照公允价值计量资产和负债。但在SFASNo.157发布之前,有关公允价值计量的方法是散乱且缺乏一致性的,特别是对于那些没有活跃交易的事项来说尤为明显,该准则的发布结束了这种局面。SFASNo.157的主要内容本准则阐述了公允价值计量的目标、范围、计量、披露以及生效日期和过渡期等,在公允价值计量中详细论述了公允价值的定义、资产或负债及其应用、主市场或最有利市场、初始确认和后续确认、估价技术和公允价值等级等内容。一、公允价值的定义及其内涵公允价值是指在计量日,市场交易者在有序交易
3、中,销售资产收到的或转移负债支付的价格。该定义保留了以前对公允价值定义中的交易价格,阐述了交易价格是在有序交易中,市场交易者在主市场(或最有利市场)销售资产或转移负债的价格。销售资产或转移负债是从持有资产或承担负债的交易者的角度考虑,假设在计量日发生的交易。与公允价值含义密切相关的几个专业术语的内涵如下:1.市场交易者定义中的市场交易者是指在主市场(或最有利市场)进行资产和负债交易的买者和卖者。交易者须具备如下特性:(1)独立的报告主体,即交易各方不存在关联方关系;(2)常识以及对资产或负债和基于通过努力在获取的信息基础之上,对交
4、易的合理理解;(3)能够进行资产或负债交易;(4)有进行资产或负债交易的主观愿望,即交易者有交易的动机,不是被迫进行交易。2.有序交易指假定涉及到有关资产和负债的市场活动是司空见惯的交易;在早于公允价值计量日将有关交易的信息公布于市场;并且交易不是强制性交易,即非强迫或清算销售。3.脱手价值为保持定义与资产和负债定义的一致性,采取了脱手价值而非入账价值。销售资产或转移负债的交易是在计量日,从持有资产或承担负债市场交易者的角度考虑的假设交易。因此,定义聚焦于销售资产收到的或转移负债支付的价格,而不是报告主体实际为取得资产支付的价格或
5、承担负债收到的价格(入账价值)。公允价值是在计量日销售资产所收到的或转移负债所支付的价格(脱手价值)。74.主市场和最有利市场这一定义开始强调“主市场”或“最有利市场”的价格。主市场是指报告主体销售资产或转移负债的交易活动发生在该项资产或负债交易量最大,且交易水平最高的市场。最有利市场是指考虑了各市场交易成本的情况下,报告主体以最高价格销售资产或以最低价格转移负债的市场。无论是主市场还是最有利市场,它们都应从报告主体的立场出发,因此要考虑到从事不同活动的主体间的差异性。主市场(或最有利市场)使用的计量资产或负债公允价值的价格不应因
6、交易成本而进行调整。交易成本是指在主市场(或最有利市场)为销售资产或转移负债所发生的额外增加的成本。交易成本不是资产或负债的特征,它们是与具体交易相关,并因报告主体的交易方式不同而不同。但是,交易成本不包括发生的运输资产或负债到(或从)主市场(或最有利市场)的成本。若地点是资产或负债的一个特征(可能有一些商品),在主市场(或最有利市场)用来计量公允价值的价格应因发生的运输成本而进行调整,若发生了资产或负债运输到(或从)它的主市场(或最有利市场)的情况。二、资产或负债的应用1.资产的应用公允价值计量假定市场交易者在计量日考虑了资产实
7、体使用的可能性、法律许可和经济可行性后,资产使用的最大化和最佳化。广义来说,资产使用的最大化和最佳化是指市场交易者在该单项资产或该资产与其它资产一起构成一组资产,在可以使用的限度内对其价值的最优利用。用来计量资产公允价值是以对资产充分利用为前提,具体来说:(1)投入生产使用的资产。资产使用的最大化和最佳化是投入使用的资产能够和其它资产一起作为一个整体为市场交易者创造最大价值。对于一些资产,尤其是非金融资产,其使用的最大化和最佳化对资产的公允价值计量有重要影响。若充分利用投入使用的资产,资产的公允价值应以投入生产使用作为估价前提。在
8、此前提下,资产公允价值是在当前交易中,该资产可以和其它资产一起作为一个整体,交易者可以获得那些资产,销售该项资产所收到的价格。一般说来,资产使用的最大化和最佳化的假设应与一起投入使用的该资产群中其它资产相一致。(2)参与交易的资产。若资产提供给交易
