修订前后长期股权投资会计准则核算难点比较

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1、修订前后长期股权投资会计准则核算难点比较【摘要】2014年3月，财政部发布了修订后的《企业会计准则第2号——长期股权投资》，并于2014年7月1日起开始实施。修订之后的长期股权投资具体准则，对长期股权投资的确认、初始计量、后续计量等方面均作了调整。本文从修订前后长期股权投资准则规定对比入手，阐释修订后的准则中相关难点的核算方法及其经济实质，以加深会计人员对修订后准则的理解和把握。【关键词】长期股权投资；成本法；权益法；转换一、修订前后长期股权投资准则主要变化2014年3月，财政部发布了修订后的《企业会计准则第2号——长期股权投资》，修订和补充后的准则（简称“修订后准则”）中，对长

2、期股权投资定义为“投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资”，而原来的2006年版《企业会计准则第2号——长期股权投资》（简称“修订前准则”）中将长期股权投资中投资企业对被投资企业的影响关系分为控制、共同控制（合营企业）、重大影响（联营企业）、无重大影响。修订后准则中长期股权投资定义的主要变化是取消了“无重大影响”这一影响程度，对该影响程度规定转为按照《企业会计准则第22号——金融工具的确认和计量》具体准则核算。投资方对被投资方不同影响程度间相互转换时的会计处理是财务会计核算难点之一，因此有必要对修订前后具体准则进行对比分析。在成本法与权益法

3、的适用情况方面，修订前准则规定，适用成本法的情况为投资方对被投资单位实施控制，或不具有共同控制和重大影响且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资，而投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资，采用权益法核算；在修订后准则中，规定投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算，取消了“不具有共同控制和重大影响且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量”的情况；而适用权益法核算的情况与修订前准则相同。在修订后准则中，把修订前准则中“不具有共同控制和重大影响且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量”的长期股权投资改为按照金融资产核算，具体科目为“可

4、供出售金融资产”，因此修订后准则中，可将可供出售金融分为两类：一类是在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的；另一类是不存在活跃市场、公允价值不能够可靠计量的。前者以公允价值计量，后者以成本为基础计量。因此，修订后的准则由“无重大影响”转为“共同控制”、“重大影响”或“控制”，以及由“共同控制”、“重大影响”或“控制”转为“无重大影响”时，均会涉及可供出售金融资产与长期股权投资两项资产之间的转换。二、增加投资导致影响程度变化的核算比较（一）“无重大影响”转为“共同控制”或“重大影响”“无重大影响”转为“共同控制”或“重大影响”时，修订前准则中规定应由成本法转为权益法，而修订后准

5、则中规定由可供出售金融资产转为长期股权投资的权益法。1.修订前的会计核算。由“无重大影响”追加投资转为“共同控制”或“重大影响”时，新的长期股权投资由原投资部分和新增投资部分两部分组成。修订前准则规定，对于原投资部分，原取得投资日至追加投资期初被投资企业累计实现的以公允价值为基础的净利、净亏、发放的现金股利、所有者权益其他变动的调整，同由控制减少投资变为共同控制或重大影响中的调整方法，但追加投资后的长期股权投资成本需按照以下方法确认。假定原投资部分账面价值为S1，原投资份额为R1，原投资初始取得时被投资企业可辨认净资产的公允价值为V1，新增投资部分投资成本为S2，追加投资部分所占

6、份额为R2，追加投资时被投资企业可辨认净资产的公允价值为V2，且S1>V1×R1时，S1-V1×R1=A；S1V2×R2时，S2-V2×R2=C，S2V1×R1且S2>V2×R2时。这种情况下，A为原投资部分初始取得时所形成的商誉，C为追加投资部分形成的商誉，则不调整长期股权投资投资成本。（2）S1>V1×R1且S2E时，不调整长期股权投资的投资成本；当AV2×R2时。这种情况下，B为原投资部分初始取得时所形成的利得，若B>C，则其差额应调整期初留存收益，会计分录如下：借：长期股权投资——投资成本B-C贷：盈余公积（B-C）×10%利润分配——未分配利润（B-C）×90%若BS×

7、R时，其差额为商誉：借：长期股权投资——成本Q+Y贷：可供出售金融资产——成本P1——公允价值变动P2投资收益（借或贷，为Q与P的差额）银行存款Y同时转出公允价值变动形成的资本公积：借：资本公积——其他资本公积贷：投资收益②当Q+YS×R时，其差额为商誉：借：长期股权投资——成本W+Y贷：可供出售金融资产——成本W+Y②当WFV×R时，其差额视为商誉，不调整长期股权投资账面价值。2.对原取得投资日至减少投资当期的损益调整。对于剩余投资部分，原取得投资日至减少投资期初被投资企业的损