西方国家的反避税税制

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1、西方国家的反避税税制在开放竞争的西方世界，伴随着大量的资本输出输入，跨国投资者的国际避税活动十分频繁和活跃，利用避税港避税、转让定价避税、滥用税收协定避税及资本弱化避税是跨国投资者谋求税收利益的主要避税形式。为保护税源、维护各自的国家权益，以美国为首的西方发达国家从60年代开始，对国际避税进行了深入的探讨，并有针对性地制定出一系列的反避税税制，如避税港对策税制、转让定价税制、防止滥用税收协定的措施及资本弱化税制等，这些反避税税制的贯彻执行有效地打击了跨国投资者的国际避税活动，同时也为其他国家反避税

2、工作提供了可资借鉴的经验。　　一、避税港对策税制　　避税港通常是指实行低税或无税的国家或地区。许多西方国家的居民公司往往利用居住国的延期纳税规定（即对国外子公司取得的利润等收入，在没以股息等形式汇回母公司之前，对母公司不就其国外子公司的利润征税的规定），在避税港设立受控外国子公司，将其实现的利润既不分配也不汇回，以此为基地累积利润，达到摆脱母公司所在居住国税法控制的目的。有鉴于此，1962年美国率先制定、颁布了避税港对策税制——《国内收入法典》F分部立法，规定凡是受控外国公司利润，不论是否以股息分

3、配形式汇回美国母公司，都应计入美国母公司的应纳税所得中征税，不准延期纳税。接着德国于1972年、新西兰于1976年、日本于1978年、加拿大、法国于1980年、英国于1984年，澳大利于1990年、西班牙于1994年相继建立起了避税港对策税制，由于这些国家大都是以美国的《国内收入法典》F分部为范本制定本国的避税港对策税制的，因而其框架基本是相同的。　　（一）避税港的确定　　西方各国对避税港的确定大多采用限定税率的，即凡是外国受控公司被课征低于一定百分比税收的国家、地区便被视为避税港。如日本规定为2

4、5％、英国规定为24.5％、法国规定为22％、西班牙规定为26.5％，但也有一些国家采用列举法，如美国1994年公布的“关于482节修订规则的暂行规定”列举的避税港有39个；而澳大利亚在其外汇管制法中则只列举了16个，包括巴拿马、利比坦克亚、百慕大、列支敦士登、英属维尔京群岛、卢森堡、开曼群岛、直布罗陀、巴哈马、格林纳达、瑞士、香港、马恩岛和瓦努阿图。　　（二）税法适用的纳税人　　由于避税港对策税制主要是针对本国居民公司的受控外国公司所制定的，因此各国税法的适用范围都强调有控制因素的存在，而控制因

5、素又是以国内纳税人在国外子公司的参股比例体现出来的，因而，各国税法普遍规定，本国居必须直接或间接拥有国外子公司的选举权或所有权的50％以上，而且每个国内股东须直接或间接地拥有外国子公司10％以上的选举权或所有权，符合上述条件者便为该税法所适用的纳税人。　　（三）税法所适用的课税对象　　一般来说，各国的避税港对策税制中所规定的课税所得，基本上是指受控外国公司的消极投资所得，如股息、利息和特许权使用费，而来自生产经营、商业活动的积极投资所得通常都不包括在内。美国的税法对此规定得比较详细，包括受控外国公

6、司来自所有国家的风险所得；外国基地公司所得；外国公司与国际合作经营被抵制项目的参与所得；通过不合法手段（如非法贿赂、回扣等）取得的所得；来源于未得到美国外交承认国家的所得。　　（四）税法规定的制约措施　　各国的避税港对策税制一致规定，凡符合该税法适用范围的，应按母公司在受控外国子公司中所占股份的比例将该子公司的有关所得并入母公司当年度所得，一并征税，而不管这部分所得是否已作股息、红利分配给股东，在课税时该部分所得相应的外国税收可以抵免。　　二、转让定价税制　　避税港对策税制的建立实施，虽使西方国家

7、的避税港避税活动得到一定的控制，但跨国公司利用关联内部的转让定价，大量转移利润和减少其应纳税额，同样会使有关国家的税源大量流失。为此，美国在1968年又制定了转让定价税制，对转让定价避税采取了措施。经合发组织（OECD）对此也高度重视，自1972年以来曾多次开会研讨转让定价问题，发表了一系列专题报告，并对转让定价的基本问题包括关联企业的认定、正常交易原则的建立、转让定价调整的基本方法、相关国家的初次调整与相应调整等都作了概括。在美国和OECD组织的和带动下，70年代以后，许多OECD成员国和非成员

8、国都先后引入了转让定价税制。在实践中，各国还对该税制不断地进行了补充和修订，使之愈加完善和成熟。　　（一）关联企业的认定　　转让定价税制是针对跨国公司的关联企业转让定价避税所采取的反措施，因此，对关联企业的认定是该税制的基本之一，OECD范本和联合国范本对此作了原则性规定。凡符合下列两个条件之一者，即构成关联企业关系：（1）缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本；（2）同一人直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本。在此基础上，各国所采用的具体标准有