业会计准则系列（七十一）

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1、新金融工具准则解读（十六）：金融资产的分类——致同研究之企业会计准则系列（七十一）新金融工具准则保持了与IFRS9的趋同。核心变化内容包括：一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”，减少金融资产类别，提高分类的客观性和有关会计处理的一致性；二是金融资产减值会计由“已发生损失法”改为“预期损失法”，以更加及时、足额地计提金融资产减值准备，揭示和防控金融资产信用风险；三是修订套期会计相关规定，使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。新金融工具准则分类分批实施，其中：在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施

2、行；其他境内上市企业，自2019年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行。致同将就新金融工具准则发布系列解读文章，包括：变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。本期解读金融资产分类新规定中的公允价值选择权及混合合同的分类。一、对债务工具有条件的公允价值选择权尽管根据新金融工具准则规定，满足特定条件时，债务工具将被分类为以摊余成本计量或FVOCI。但企业在初始确认时有一项选择权，可将金融资产不可撤销地指定为FVT

3、PL，前提是这样做可以消除或显著减少计量或确认的不一致（会计错配）。与原准则相比，债务工具公允价值选择权的变化如下：原准则新准则如果满足以下一个或多个条件，允许企业对于金融资产，仅保留了原准则规在初始确认时享有将金融资产或金融负债定中第1点所述的指定选择权，取消指定为FVTPL的选择权：了第2点和第3点所述的选择权，原1.可以消除或显著减少会计不匹配；因为：2.根据书面记载的风险管理或投资策略，任何以公允价值为基础进行管理在公允价值的基础上，管理一组金融资的金融资产被强制要求分类为产、一组金融负债或一组金融资产及金FVTPL；以及融负债，并评价其业绩，同时内部在公嵌入衍生工具不从混

4、合金融资产允价值的基础上向企业的关键管理人中分拆出来。员提供该组合的相关信息；或者对于金融负债，仍保留了三种指定3.金融资产或金融负债是包含一项或多选择权，金融负债的分类要求与原项原本可能需要分拆的嵌入衍生工具准则相比并没有发生实质性变化。的混合合同。二、将权益工具投资指定为FVOCI的选择权权益工具通常分类为FVTPL，但若权益工具投资既不是为交易目的而持有，也不是购买方在适用《企业会计准则第20号——企业合并》的企业合并中确认的或有对价，企业在初始确认时，可以作出不可撤销的选择，将其指定为FVOCI（权益工具）。针对该选择权，其所适用的“权益工具”的定义参见《企业会计准则第37号—

5、—金融工具列报》（CAS37）。致同解读—将权益工具指定为FVOCI的选择权该选择权用于处理企业不希望出售的战略性投资，对于此类非交易性权益工具投资，在损益中列报公允价值利得和损失无法反映企业的真实业绩。尤其是在企业是为了非合同性利益，而不是主要为了增值而持有这些权益工具的情况下。需要注意的是：该指定一经做出，不得撤销；计入其他综合收益的金额不得再转入损益，应在终止确认时转入留存收益。但是，这个选择权不适用于：投资性主体持有的、按FVTPL进行会计处理的对子公司的投资；以及风险投资机构或共同基金持有的、按FVTPL进行计量的对于联营企业及合营企业的投资。三、混合合同新金融工具准则简

6、化了混合金融工具的分类。与原准则不同的是，包含金融资产主合同的混合合同中的嵌入衍生工具，不单独核算。新金融工具准则对所有金融工具以及带有金融资产主合同的混合合同采用单一分类方法。与其他金融资产相一致，具有金融资产主合同的混合合同应从整体上分类和计量，取消了原准则中运用“紧密相关”来决定一项嵌入衍生工具是否被要求与主合同分离。由此消除金融资产分拆的复杂性。与原准则相比，混合合同的变化如下：原准则新准则以新金融工具准则范围内的资产作为主合同的混合合同企业评估所有的合同，以确定其是否含有将整个混合合同作为一个整体进行一项或多项要求从主合同分离且作为独立分类评估，消除对嵌入衍生工具单衍生工具进

7、行会计处理的嵌入衍生工具。独进行辨认和会计处理的要求（减少准则的复杂性）。非新金融工具准则范围内的资产作为主合同的混合合同企业评估所有的合同，以确定其是否含有同原准则的规定。一项或多项要求从主合同分离且作为独立衍生工具进行会计处理的嵌入衍生工具。四、总结SPPI测试项目通过未通过以摊余成本持有目标为“收取合同现金流量”FVTPL计量持有目标为“既收取合同现金流FVOCI（可重FVTPL业务模式量又出售金融资产”分类）其他业务模式（交易目的持有、