论权责发生制在军队会计核算中的应用

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1、论权责发生制在军队会计核算中的应用任何会计都离不开特定的会计核算基础，作为国家预算会计在军队系统内部延伸的军队会计也是如此。在当前军队会计制度改革之际，研究军队会计核算基础具有重要的意义。因为军队会计诸多职能的发挥，是以会计核算基础为前提的。事实上，会计核算基础通常有两种，一是收付实现制，二是权责发生制。它们本身并没有孰优孰劣的问题，关键是军队会计采用那种核算基础更为合适。为此，本文拟就对现行军队会计核算基础应用状况的分析，以揭示我军会计采用权责发生制的必要性及基本思路。一、我军现行会计核算基础应用状况分析收付实现制和权责发生制是两种不

2、同的会计处理基础。收付实现制亦称“现金收付基础”，是按收入和费用是否在会计期间内已经收、付出货币资金，而不论其应否计入本期损益为标准来处理有关经济业务的一种会计处理基础。权责发生制，又称“应计基础”，是按收入和费用是否应计入本期损益为标准来处理有关经济业务的一种会计处理基础。2003年施行的《中国人民解放军会计规则》规定，军队会计确认以收付实现制为主，个别事项可采用权责发生制。尽管对以前单纯的采用收付实现制来讲是一种改进，但通过两年多的实践发现，军队会计采用收付实现制为主的不足日益显现。（一）选用收付实现制的原因考察自2003年以来，我

3、军会计在进行业务处理时以收付实现制为主要基础。之所以采用收付实现制为主，大致有如下两点考虑：一是历史原因。战争时期，我军尚无统一的会计制度和规则，军费来源不稳定，开支也无法预料。这一时期会计主要是对军队经费的收支进行记录、计量，采用收付实现制能较好地反映经费活动的来龙去脉及收支结余情况。建国以来很长一段时间，我军效仿苏联模式，军队物资供应“计划化”。在国家计划经济体制的大背景下，军队会计主体无法发挥主观能动性进行一些理性的、适合自身需要的经济活动，因此权责发生制侧重考核绩效的优点发挥不出来。二是当时条件。当前我军的经费物资供应没有完全摆

4、脱计划供应的模式，尚未完全“货币化”运行。而且我军财务信息网络系统构建的基础不够完备，会计电算化以单机操作为主。由此可见，采用收付实现制进行核算和报告，很大程度上出于这一会计基础在证明现金支出符合性控制合规方面的功效，它基本符合传统军队财务管理的特点，提供了一个报告军队财务支出总额的简单有效的途径。（二）采用收付实现制存在的主要问题自总部2003年实施新的会计制度以来，我军的会计环境发生了重大变化。在以加强和规范财务管理为中心，在预算管理制度方面进行了一系列改革，包括预算编制方法，细化预算编制内容，积极推行军队政府采购制度和资金集中支付

5、制度等。集约型的经费使用模式要求会计信息更加准确可靠，改革的实施使会计制度在核算内容上出现了许多新情况，原来的核算基础和核算方法已逐渐不能适应新的变化，暴露了一些深层次的问题。1、收付实现制不能为编制部门预算，细化预算分类提供相关的信息。主要表现在两方面：首先，从表面上看，编制部门预算似乎与会计没有大的关系，但从实质上看，军队会计信息是编制部门预算的基础。除了有核定编制、制定标准定额等相关配套制度外，摸清单位的“家底”、充分了解各单位资金占用和使用情况，具有十分重要的作用。如果没有可靠的会计信息就无法编制精确的预算。其次，预算管理方面所

6、进行的改革，要求细化预算分类，预算编制由过去的粗犷型的“投入法”改为强调集约型的“产出法”，强调花钱办事的效益。对军队会计核算提出了更高的目标，要求在军队会计中不仅要会面、完整地反映各单位、各部门拥有的经费和承担的欠款，还应能够核算和反映经费的优化配置和合理使用情况，提供各财务部门的绩效考核指标，而在传统的收付实现制为主的会计基础下，较难实现军队会计的新目标。2、收付实现制不能真实、准确地反映新形势下实施军队政府采购制度和资金集中支付制度后出现的新问题。已经实施的军队政府采购制度和资金集中支付制度，使军费的流向发生了重大变化。新制度下，

7、各单位收到的经费资金不再表现为货币资金，而是一方面表现为收入的增加，另一方面表现为费用的增加或非货币性资产的增加。这就需要对军队会计制度规定的核算内容进行相应的修改。由于不再表现为货币的形式，传统的收付实现制不能准确反映资金的流向变化。由于尚未突破收付实现制基础，也给会计工作带来许多棘手的问题：在采购材料物资的过程中，可能出现不同的情况，有的材料物资已到，但发票账单未到；有的发票账单已到，但材料物资未到；有的可能采取一次付款方式；有的可能采取分期付款的方式等等。这样，在单位会计上常遇到的是何时确认购入的资产、购入资产按什么金额入账，而采

8、购部门会计上遇到的是何时确认支出、支出按什么金额入账等问题。在收付实现制下，单位只能在实际收到拨款单据时按拨款金额确认和计量购入的材料物资，如果采购过程跨年度，则不能完整反映该项经济业务活动；采购部门只能在